A falta de pronunciamiento o normativa expresa sobre el arrendamiento durante esta crisis sanitaria y, en concordancia con artículos anteriores publicados por el equipo de Garrido Abogados sobre esta cuestión que se pueden consultar al final de este comentario, sin entrar a valorar aspectos mercantiles o personales que puedan derivar de los mismos, sí debemos tener en cuenta las implicaciones fiscales que en cuanto al IVA se derivan, siendo determinante esclarecer el momento en el que se produce el devengo, es decir, cuándo se producen las operaciones a efectos del impuesto.
En lo que se refiere al momento de devengo de las cuotas impositivas por lo que al arrendamiento se refiere, el artículo 75. Uno 7º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido establece la regla a tener en cuenta.
Del tenor literal del artículo se desprende que el devengo de las cuotas de arrendamiento se produce en el momento en que se considere exigible, con independencia del momento en el que el arrendatario satisfaga la renta pactada.
Por ello, y partiendo de ejemplos que no son más que la traslación de dos situaciones reales que se están produciendo frecuentemente estos días entre arrendadores y arrendatarios, procedemos a identificar, desde la perspectiva del IVA, las consecuencias tributarias asociadas a los mismos.
Exoneración/ suspensión de renta
Supongamos el caso de una entidad dedicada al arrendamiento, que tiene un contrato vigente con una sociedad dedicada a la industria del retail, y que, por efecto de la declaración del estado de alarma y sus derivadas posteriores, se ha visto obligada a cerrar su establecimiento y se niega a pagar las cuotas a que le obliga su contrato durante el tiempo que dure la situación de emergencia sanitaria.
En un caso como éste, donde solo una de las partes ha decidido que no va a pagar las cuotas, sin entrar a valorar la discusión jurídica que ello pueda generar a otros niveles, la respuesta es sencilla: la falta de pago de la misma no exonera de la obligación de repercusión e ingreso del impuesto, por lo que el IVA seguirá devengándose cada vez que sea exigible el pago del alquiler.
Pero el esquema tributario cambia drásticamente si se pacta por las partes, formal y expresamente, la exoneración o suspensión de la renta durante el periodo de cierre obligado por la situación de emergencia, pues en ese caso, en base al criterio de la Dirección General de Tributos en su consulta V1117-16, se dejará de devengar el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Es decir, al contrario que en el caso anterior, no se llega a producir el devengo del impuesto, no existiendo, por tanto, obligación de repercusión del mismo.
Aplazamiento de renta
Supongamos ahora el caso de una entidad dedicada a la reparación de vehículos, que ejerce su actividad en local ubicado en un polígono industrial. Durante la crisis sanitaria, debido a la reducción de la movilidad, ve reducidos drásticamente sus ingresos, pero no está obligado a cerrar pues parte de su actividad deriva de la reparación de vehículos oficiales de policía o bomberos, cuya localización está cercana al local.
En este ejemplo, arrendador y arrendatario llegan a un acuerdo de aplazamiento de las cuotas generadas durante este periodo, procediendo al pago de las mismas de manera proporcional y fraccionada toda vez termine el periodo.
En este sentido, siguiendo el criterio adoptado por la Dirección General de Tributos en la consulta anteriormente expuesta y la consulta V1485-16, parece que no se produce la cancelación de la relación arrendaticia, estando las partes de acuerdo en que el abono de las rentas correspondiente al periodo de emergencia se haga con posterioridad. En consecuencia, aplicando las reglas de devengo, se seguirá devengando el IVA correspondiente al arrendamiento de acuerdo con la exigibilidad de las mismas.
Sin perjuicio de lo comentado, en este ejemplo tendríamos que tener en cuenta que en caso de que no cobrarse toda o parte de la cuota de renta, deberíamos estar a lo previsto en el artículo 80. Cuatro de la Ley 37/1992 (Ley IVA), de modificación de la base imponible para créditos incobrables, que podría dar lugar a otra discusión.
Siguiendo las consideraciones expuestas, solo en el caso en el que se cancele temporalmente la relación contractual arrendaticia entre las partes, siempre que sea acordada “formal y expresamente”, o se modifique el momento de su exigibilidad, por imposibilidad de uso del inmueble por causa de fuerza mayor, se dejará de devengar el IVA.
En consecuencia, mientras no se cancele o se modifique la relación arrendaticia, se seguirá devengando el IVA correspondiente de acuerdo con la exigibilidad de las cuotas pactadas.
Como podemos observar, determinar el devengo del Impuesto se ha convertido en un factor a tener en cuenta por las partes a la hora de plantear negociaciones al respecto.
Si bien la filosofía del IVA entre empresarios obedece, de manera general, al principio de neutralidad entre las partes, debiendo tener escasa o nula influencia frente a las decisiones de carácter económico, en las circunstancias actuales, el IVA se podría convertir en un factor determinante a la hora de afrontar cualquier tipo de negociación.
Marta Trejo Sánchez
Asociada del Departamento Fiscal de Garrido
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