Habida cuenta del estrecho vínculo que existe entre estos gastos y la satisfacción de necesidades privadas, esta exclusión encaja en la lógica del régimen del IVA
Como suele ser habitual, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea no se ha desmarcado de las conclusiones que emitió la abogado general sobre la cuestión prejudicial que le planteó nuestro Tribunal Supremo en relación con este asunto, y finalmente ha resuelto señalando que la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Directiva IVA) no se opone a una normativa como la contenida en nuestro art. art. 96.Uno.4º y 5º Ley 37/1992 (Ley IVA), que entró en vigor en la fecha de adhesión de España a la Unión Europea (aunque bajo su equivalente en la Ley 30/1985) y que introdujo una exclusión del derecho a deducir el impuesto añadido soportado por la adquisición de bienes y servicios, como entradas para espectáculos deportivos, destinados a atenciones a clientes, a asalariados o a terceros.
Como bien es sabido, las citadas disposiciones impiden la deducción del IVA soportado por esos gastos aunque el contribuyente acredite que los mismos guardan una relación directa con su actividad y que se han realizado con una finalidad estrictamente empresarial o profesional, así como que los bienes y servicios se han utilizado para la realización de operaciones imponibles por el sujeto pasivo.
Pues bien, siguiendo la conclusión alcanzada por la abogado general, el Tribunal de Justicia señala que la exclusión de la deducción del IVA en el caso de los gastos de carácter recreativo y de representación es conforme con la voluntad del legislador de la Unión. En efecto, habida cuenta del estrecho vínculo que existe entre estos gastos y la satisfacción de necesidades privadas, esta exclusión encaja en la lógica del régimen del IVA. Téngase en cuenta, además, lo dispuesto en el art. 176, párrafo primero, de la Directiva del IVA, del que se desprende que, si bien corresponde al Consejo determinar los gastos que no dan derecho a deducir el IVA, «en cualquier caso, del derecho de deducción se excluirán los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación».
En estas circunstancias, señala el Tribunal, lo que podría resultar contrario a los objetivos de la Directiva del IVA sería más bien la posibilidad de deducir el IVA soportado por gastos como los de carácter recreativo y de representación.
Y un apunte extra: carece de relevancia el hecho de que el importe de los gastos en cuestión sí sea deducible fiscalmente a efectos de los impuestos personales sobre la renta en España. Y es que se trata de impuestos que no están armonizados a escala de la Unión, por lo que los Estados miembros tienen libertad para conservar o introducir reglas diferentes relativas a las prohibiciones de deducción de gastos de la base de tales impuestos. Por otra parte, la normativa que regula dichos impuestos persigue otros objetivos, concretamente, por regla general, gravar los rendimientos generados por una actividad o por un bien, mientras que el Derecho en materia de IVA grava el gasto vinculado a un bien de consumo.
Aplicación de la cláusula de standstill
Recuérdese que, conforme a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, solo se permiten excepciones al derecho a deducir el IVA en los casos expresamente previstos por las disposiciones de las directivas que regulan el impuesto, que deben ser objeto de interpretación estricta.
Precisamente una de esas excepciones es la contenida en el art. 176, párrafo segundo, de la Directiva del IVA, que contiene una cláusula de standstill que prevé, en particular, para los Estados que se adhieren a la Unión, el mantenimiento de las exclusiones nacionales del derecho a deducir el IVA que eran aplicables en la fecha de su adhesión hasta que el Consejo adoptara las disposiciones previstas en el párrafo primero de ese artículo 176, lo que, hasta la fecha, el Consejo no ha hecho.
Nuestro Tribunal Supremo consideraba que la aplicación de esa cláusula deslegitimaba la exclusión discutida, introducida en nuestro ordenamiento el mismo día que el Reino de España se incorporó a la Unión Europea, el 1 de enero de 1986, sin que ninguna norma en vigor hasta el día de la adhesión contemplara la limitación -en particular, y principalmente, el impuesto general sobre el tráfico de las empresas y el impuesto sobre el lujo-.
No obstante, señala el TJUE, el análisis del alcance de la cláusula de standstill permite constatar que esta cláusula no se opone a una disposición como la discutida.
La entrada en vigor de la exclusión no conllevó cambios efectivos para los operadores económicos, que, por lo demás, a falta de un sistema del IVA antes de la entrada en vigor de la Sexta Directiva, no podían deducir el IVA soportado por los gastos en cuestión.
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