Dada la imposibilidad de aprobar la Ley de Presupuestos antes de que comenzara el nuevo ejercicio, se aprueban las medidas indispensables para continuar con las líneas programáticas de la política tributaria del Gobierno junto con otras medidas necesarias para el correcto funcionamiento de algunas figuras tributarias
El adelanto de las elecciones generales del pasado verano ha impedido la elaboración y aprobación de los Presupuestos Generales del Estado para 2024 en fecha, lo que ha derivado en la necesidad de aprobar un real decreto- ley que permitiera la aprobación de medidas fiscales necesarias para cubrir ciertas necesidades técnicas o coyunturales, derivadas de la situación económica actual, que se han acompañado de otras de talante más programático por parte del Gobierno.
Con más detalle, las principales medidas tributarias que contiene el Real Decreto-ley 8/2023, de 27 de diciembre (Medidas para afrontar las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo, así como para paliar los efectos de la sequía) son las siguientes:
Respecto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
-Se prorrogan para el período impositivo 2024 los límites cuantitativos que delimitan el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva -a excepción de las actividades agrícolas, ganaderas y forestales, que tienen su propio límite cuantitativo por volumen de ingresos-.
Esos límites son:
-250.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de operaciones del conjunto de sus actividades económicas, excepto las agrícolas, ganaderas y forestales.
-125.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de los rendimientos íntegros del año inmediato anterior que corresponda a operaciones por las que los contribuyentes estén obligados a expedir factura cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal.
-250.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de las compras en bienes y servicios, excluidas las adquisiciones de inmovilizado.
Además, atendiendo a la circunstancia de que los contribuyentes afectados tuvieron que tomar las decisiones correspondientes a la aplicación del régimen desconociendo los límites excluyentes que iban a estar en vigor en 2024, se establece un nuevo plazo para renunciar o revocar la renuncia a la aplicación del régimen especial, que abarca desde el 29 de diciembre de 2023 hasta el 31 de enero de 2024.
Asimismo, la opción llevada a cabo por los contribuyentes que ejercitaron su opción con anterioridad a esa fecha -la Orden de módulos para 2024 estableció un plazo que comenzaba el 22 de diciembre de 2023- se entenderá presentada en período hábil y, además, se permite a esos contribuyentes modificar su opción primigenia dentro del nuevo plazo que se establece con carácter general.
Para mayor información sobre la Orden de módulos para 2024 puede consultarse el comentario: Orden de módulos para 2024: drástica reducción de los plazos de renuncia y revocación y retorno al porcentaje de reducción general original.
-Se amplía un año más el ámbito temporal de aplicación de la deducción por obras de mejora en la eficiencia energética de las viviendas. Así, los contribuyentes interesados, dispondrán de un mayor plazo (hasta 31 de diciembre de 2024 -o 31 de diciembre de 2025, según el caso-) para poder acometer las obras que permiten reducir el consumo de energía primaria no renovable o la demanda de calefacción o de refrigeración de las mismas lo que, por otro lado, es coherente con las previsiones del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, y su Adenda.
En detalle, podrán deducirse:
-El 20% de las cantidades satisfechas desde el 6 de octubre de 2021 -entrada en vigor del Real Decreto-ley 19/2021 (Medidas urgentes para impulsar la actividad de rehabilitación edificatoria en el contexto del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia)- hasta el 31 de diciembre de 2024 por las obras realizadas durante dicho período para la reducción de la demanda de calefacción y refrigeración de la vivienda habitual o de cualquier otra de titularidad del contribuyente arrendada para su uso como vivienda o en expectativa de alquiler -en este caso, siempre que se alquile antes de 31 de diciembre de 2025-. La base máxima anual de esta deducción es de 5.000 euros anuales.
-Deducción del 40% de las cantidades satisfechas en ese mismo periodo, por las obras realizadas para la mejora en el consumo de energía primaria no renovable de la vivienda habitual o de cualquier otra en titularidad que estuviera arrendada para uso como vivienda o en expectativa de alquiler, siempre que, en este último caso, la vivienda se alquile antes de 31 de diciembre de 2025. Recordemos que la base máxima anual de esta deducción es de 7.500 euros anuales.
-Deducción del 60% por obras de rehabilitación energética en edificios de uso predominante residencial realizadas desde el 6 de octubre de 2021 y hasta el 31 de diciembre de 2025. La base máxima anual de esta deducción será de 5.000 euros anuales, si bien las cantidades satisfechas no deducidas por exceder de la misma podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes, sin que en ningún caso la base acumulada de la deducción pueda exceder de 15.000 euros.
Para más información sobre estas deducciones puede consultarse el comentario siguiente: Se aprueban importantes beneficios fiscales asociados a la mejora de nuestro parque inmobiliario financiados con fondos del Plan de Recuperación Europeo.
–Se modifica la Ley del Impuesto para habilitar legalmente la posibilidad de establecer la presentación de la declaración exclusivamente a través de medios electrónicos siempre que la Administración tributaria asegure la atención personalizada a los contribuyentes que precisen de asistencia para la cumplimentación de la declaración a través de ellos.
Esta modificación viene a eliminar la insuficiencia normativa que la Ley del impuesto evidenciaba y que suponía un límite para el establecimiento de los medios electrónicos como único cauce para la presentación de la declaración del IRPF, tal y como se puso de manifiesto en la reciente sentencia del Tribunal Supremo, de 11 de julio de 2023, al analizar el establecimiento de esta previsión en la Orden HAC/277/2019, que aprobó el modelo de declaración del impuesto para 2018.
Para mayor información sobre esta cuestión puede consultarse el comentario: La Administración tributaria no puede imponer la obligación de presentar declaraciones por medios electrónicos de manera universal.
Impuesto sobre el Patrimonio
Atendiendo a las especiales condiciones de los contribuyentes que pueden estar obligados a autoliquidar el impuesto, se establece la previsión legal de que la vía de presentación de la declaración por el impuesto pueda ser exclusivamente electrónica.
Impuesto temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas
-Se prorroga la aplicación del impuesto, en tanto no se produzca la revisión de la tributación patrimonial en el contexto de la reforma del sistema de financiación autonómica.
-Se extiende, con efectos desde la entrada en vigor de la norma que lo estableció -Ley 38/2022, de 27 de diciembre- (29 de diciembre de 2023)) el mínimo exento de 700.000 euros a todos los sujetos pasivos del impuesto, con independencia de que sean o no residentes en España, evitando con ello la posible discriminación entre contribuyentes que bien podría representar un foco de nuevos conflictos tributarios.
-Se establece, como previsión legal, la que el impuesto se declarará por medios electrónicos. Dada la naturaleza de los contribuyentes por el impuesto -personas físicas con patrimonios netos de un importe muy significativo-, se da por sentado que deberían tener acceso y disponibilidad de los medios electrónicos necesarios para la cumplimentación de la declaración y así se establece como obligatorio.
En materia del Impuesto sobre Sociedades
Se prorroga la libertad de amortización en inversiones que utilicen energía procedente de fuentes renovables, aplicable a las inversiones efectuadas en instalaciones destinadas al autoconsumo de energía eléctrica, así como aquellas instalaciones para uso térmico de consumo propio, que utilicen energía procedente de fuentes renovables y sustituyan instalaciones que utilizasen energía procedente de fuentes no renovables fósiles, y cuya entrada en funcionamiento se hubiera producido en el año 2023 -o se produzca en 2024-, condicionado al requisito de que la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores.
Recordemos que la cuantía máxima de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será de 500.000 euros y que no podrán acogerse a ella ni las inversiones en edificios ni las instalaciones que tengan carácter obligatorio conforme al Código Técnico de la Edificación, salvo el coste proporcional de la instalación que le haga superar la potencia nominal mínima exigida.
Asimismo, recuérdese que las entidades de reducida dimensión tienen establecida una regla especial que les permite optar por este beneficio, o por la libertad de amortización prevista en el art. 102 Ley 27/2014 (Ley IS) con carácter general.
En materia del Impuesto sobre el Valor Añadido
-A semejanza de la estimación objetiva en el IRPF, se prorrogan para el período impositivo 2024 los límites para la aplicación del régimen simplificado y el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Recordemos el detalle de los mismos:
-Respecto del régimen simplificado:
-250.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de ingresos del conjunto de las actividades empresariales o profesionales, excepto las agrícolas, forestales y ganaderas.
-250.000 euros, teniendo en cuenta las adquisiciones e importaciones de bienes y servicios para el conjunto de las actividades empresariales o profesionales del contribuyente, excluidas las relativas a elementos del inmovilizado, del año inmediato anterior.
-Respecto del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca:
-250.000 euros, teniendo en cuenta las adquisiciones e importaciones de bienes y servicios para el conjunto de sus actividades empresariales o profesionales, excluidas las relativas a elementos del inmovilizado, realizadas en el año inmediato anterior.
También respecto de estos regímenes especiales, atendiendo a la circunstancia de que los contribuyentes tuvieron que tomar sus decisiones sobre la aplicación del régimen desconociendo los límites excluyentes que iban a estar en vigor para 2024, se establece un nuevo plazo para renunciar o revocar la renuncia a su aplicación desde el 29 de diciembre de 2023 hasta el 31 de enero de 2024.
Igual que en el caso del método de estimación objetiva del IRPF, la opción manifestada por los contribuyentes que ejercitaron su opción conforme al plazo establecido en la Orden de módulos para 2024 -desde el 22 de diciembre de 2023- se entenderá presentada en período hábil y tendrán derecho a modificar su opción primigenia en el nuevo plazo.
-Además, se prorroga -si bien solo durante el primer semestre de 2024-, la aplicación del tipo impositivo del 0 por ciento aplicable a los productos básicos de alimentación (el pan y las harinas panificables, la leche de origen animal, los quesos, los huevos y las frutas, verduras y legumbres), así como la del 5 por ciento con que resultan gravados los aceites de oliva y de semillas y las pastas alimenticias, para contribuir a la reducción del precio final de estos alimentos.
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,62 por ciento y del 0 por ciento, respectivamente.
-Por las mismas razones de contención de los precios y apoyo a los más vulnerables, se prorroga durante 2024 la aplicación de tipos impositivos reducidos a determinados suministros de energía eléctrica y al gas natural.
-En particular, se incrementa al 10 por ciento el tipo impositivo del IVA que recae sobre todos los componentes de la factura de las entregas de electricidad, teniendo en cuenta la previsión para 2024 de los precios de los productos energéticos.
-También será de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento a las entregas de gas natural desde el 1 de enero pero solo hasta el 31 de marzo de 2024.
-La prórroga en la reducción impositiva también se aplicará a pellets, briquetas y leña, sustitutivos ecológicos del gas natural procedentes de biomasa y destinados a sistemas de calefacción, que pasan a tributar al tipo reducido del 10 por ciento desde el 1 de enero hasta el 30 de junio de 2024.
Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica
Durante los últimos meses el precio de la electricidad se ha reducido considerablemente, lo que indica una normalización en el mercado eléctrico.
Ello permite atenuar las medidas protectoras que se habían ido adoptando desde junio de 2021, por lo que para el ejercicio 2024 la base imponible del impuesto estará constituida por el importe total que corresponda percibir al contribuyente por la producción e incorporación al sistema eléctrico de energía eléctrica, medida en barras de central, por cada instalación, en el período impositivo minorada en la mitad de las retribuciones correspondientes a la electricidad incorporada al sistema durante el primer trimestre natural, y minorada en una cuarta parte de las retribuciones correspondientes a la electricidad incorporada al sistema durante el segundo trimestre natural.
Impuesto Especial sobre la Electricidad
Con el objeto de paliar los elevados precios de la electricidad que se estaban produciendo en el mercado mayorista como consecuencia de la alta cotización del gas natural en los mercados internacionales, el tipo impositivo se fijó en el 0,5 por ciento desde septiembre de 2021. Pues bien, la reversión de la situación, también deriva en una acomodación paulatina de la tributación habitual por el impuesto.
En consecuencia, durante el primer trimestre el 2024 el tipo impositivo se fija en el 2,5 por ciento y durante el segundo trimestre en el 3,8 por ciento, los cuales no podrán derivar en una cuota inferior a:
-0,5 euros por megavatio-hora (MWh), cuando la electricidad suministrada o consumida se utilice en usos industriales, en embarcaciones atracadas en puerto que no tengan la condición de embarcaciones privadas de recreo o en el transporte por ferrocarril.
-1 euro por megavatio-hora (MWh), cuando la electricidad suministrada o consumida se destine a otros usos.
Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana
Se actualizan los importes de los coeficientes que pueden aplicar los Ayuntamientos para la determinación de la base imponible del impuesto. Desde el día 1 de enero de 2024 serán, como máximo, los siguientes:
|
Periodo de generación |
Coeficiente |
|
Inferior a un año |
0,15 |
|
1 año. |
0,15 |
|
2 años. |
0,14 |
|
3 años. |
0,14 |
|
4 años. |
0,16 |
|
5 años. |
0,18 |
|
6 años. |
0,19 |
|
7 años. |
0,20 |
|
8 años. |
0,19 |
|
9 años. |
0,15 |
|
10 años. |
0,12 |
|
11 años. |
0,10 |
|
12 años. |
0,09 |
|
13 años. |
0,09 |
|
14 años. |
0,09 |
|
15 años. |
0,09 |
|
16 años. |
0,10 |
|
17 años. |
0,13 |
|
18 años. |
0,17 |
|
19 años. |
0,23 |
|
Igual o superior a 20 años. |
0,40 |
Gravámenes temporales energético y de entidades de crédito
Se prorroga su aplicación a 2024, sin perjuicio del establecimiento en la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2024 -en tramitación- de un incentivo que resultará de aplicación en el sector energético para las inversiones estratégicas realizadas desde 1 de enero de 2024 y de la revisión de la configuración de ambos gravámenes para su integración en el sistema tributario en el propio ejercicio fiscal 2024.
Asimismo, serán objeto de concierto o convenio con la Comunidad Autónoma del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente.
[Real Decreto-ley 8/2023, de 27 de diciembre, por el que se adoptan medidas para afrontar las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo, así como para paliar los efectos de la sequía (BOE de 28 de diciembre de 2023)]
Departamento de Documentación de Garrido