Donde la norma no limita -incluso gastos generados en ejercicios prescritos-, no puede hacerlo la interpretación
La situación de hecho analizada en la sentencia que comentamos es la de un contribuyente que aplicó la deducción de un gasto, conforme a la regla especial de la imputación contable del art. 11.3.1 Ley 27/2024 (Ley IS), cuyo devengo se había producido en otro ejercicio anterior, ya prescrito.
Es preciso recordar que, conforme a la normativa del IS, con carácter general, los gastos deben imputarse al período impositivo en que se produce su devengo con arreglo a la normativa contable y con independencia de la fecha de su pago o de su cobro -art. 11.1 Ley 27/2014 (Ley IS)-.
No obstante, debe tenerse en cuenta que, en los casos en los que la imputación contable del gasto se haya producido en un período impositivo posterior a aquel en el que procedería su imputación temporal de acuerdo con la regla general, esa previsión cede, siempre que ello no implique una menor tributación -art 11.3.1 Ley IS-.
Eso sí, nótese que el art. 11 Ley IS no establece como requisito adicional que el ejercicio en el que debe imputarse el gasto -conforme a la regla general del devengo- no se encuentre prescrito.
Este matiz es importante porque va a separar la decisión del Tribunal Supremo de la adoptada en su sentencia de 22 de julio de 2021 –comentario relacionado– en la que negó la posibilidad de que los contribuyentes afloraran bases imponibles negativas generadas en ejercicios ya prescritos a través de solicitudes de rectificación de autoliquidaciones de ejercicios que no lo están. Y es que la prescripción opera de igual modo para la Administración -que ya no puede comprobar- que para el contribuyente -que no puede hacer valer derechos ya prescritos-.
Sin embargo, en este caso, hay una gran diferencia y es que es la propia norma reguladora del impuesto la que habilita la posibilidad de imputar al ejercicio posterior el gasto que no se dedujo en el periodo impositivo de devengo.
Efectivamente, señala el Tribunal Supremo en casos como el de autos, en que lo que se discute es la imputación del gasto contabilizado en un ejercicio posterior al de devengo, es posible aplicar la deducción por las siguientes razones:
-Porque la norma fiscal con rango de ley lo está autorizando.
-Porque la normativa contable permite efectuar dicha contabilización en el periodo posterior a su devengo.
-Porque constatado el requisito legal de que no se produzca una menor tributación, la capacidad económica del contribuyente no puede verse comprometida por un elemento ajeno como es la prescripción.
Además, debe tenerse en cuenta que indagar sobre un gasto generado -no contabilizado- en un ejercicio prescrito, que pretende deducirse en otro posterior que no lo está sobre la base de una norma legal que autoriza dicha deducción, entra dentro de las potestades de comprobar e investigar “los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, negocios, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria” –ex art. 115.1 LGT-, señala el Alto Tribunal.
Todo ello, supera la posición de la Administración, que negaba la posibilidad de deducir este tipo de gastos si mediaba prescripción.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 22 de marzo de 2024, recurso n.º 7261/2022]
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