El principio de igualdad en relación con el IVA y la neutralidad predicable del Impuesto han llevado al Tribunal Supremo a considerar que, en estos casos, ha lugar a la modificación de la base imponible, incluso antes de que la modificación operada por la Ley 31/2022 lo permitiera
El 23 de septiembre de 2019, el grupo empresarial Thomas Cook presentó ante un tribunal británico la solicitud para iniciar un procedimiento de insolvencia, cesando en sus operaciones con efecto inmediato, cancelando todas sus reservas y dejando de cotizar sus acciones en la bolsa de Londres. Este grupo empresarial, que empleaba a cerca de 22.000 trabajadores, organizaba cada año, a través de su agencia de viajes mayorista y sus aerolíneas, millones de viajes de turistas hacia los hoteles de las comunidades autónomas de Canarias e Islas Baleares, principalmente, y de otras partes de España, que vendían cada año parte de su capacidad de alojamiento al grupo.
La entidad recurrente en el procedimiento al que da lugar la sentencia que comentamos en esta ocasión era una empresa turística radicada en Canarias que ofrecía servicios de alojamiento turístico a Thomas Cook, que resultaron impagados en parte como efecto de la insolvencia de ésta declarada por un tribunal británico.
El 30 de enero de 2020, presentó escrito solicitando la rectificación de la autoliquidación del IGIC, referida a diciembre de 2019, al considerar que tenía derecho a incluir en ella las cuotas de IGIC objeto de rectificación en el último período de 2019, en relación con diversas facturas emitidas por Thomas Cook, solicitando la correspondiente devolución de ingresos indebidos, más los intereses de demora, que le fue denegada.
Recurrida la decisión de la Agencia Tributaria, también el Tribunal Superior de Justicia de Canarias negó su derecho a la devolución y denegó también la posibilidad de interponer cuestión de inconstitucionalidad al respecto, así como planteamiento de cuestión prejudicial ante el TJUE.
La cuestión es que la redacción del art. 28.2 Ley 20/1991 (Régimen económico y fiscal de Canarias) aplicable al caso era la anterior a la que le dio la Ley 31/2022 (PGE para 2023) que habría solucionado el conflicto que se planteaba en este procedimiento al permitir la posibilidad de modificar la base imponible tanto del IVA como del IGIC cuando el deudor es declarado en concurso de acreedores, sin limitar la reducción a los casos en que el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, como es el caso de Thomas Cook.
En efecto, aquella redacción no permitía la modificación de la base imponible en supuestos de impago de las cuotas repercutidas cuando el destinatario de las operaciones no estuviera establecido en el territorio de aplicación del Impuesto.
Pues bien, a juicio del Tribunal Supremo, los apdos 6 y 8 del art. 22 Ley 20/1991 (Régimen económico y fiscal de Canarias) en la redacción aplicable al caso, deben ser objeto de una interpretación conjunta, sistemática, lógica y teleológica, acorde con el Derecho de la Unión Europea y la doctrina del TJUE, lo que conduce a reconocer al sujeto pasivo, sin restricciones, el derecho a la modificación de la base imponible del IGIC, en aquellos casos en que las cuotas repercutidas no hayan sido hechas efectivas por los destinatarios de las operaciones, por la imposibilidad derivada de haber sido declarados insolventes en un proceso de insolvencia declarado por un órgano jurisdiccional de otro Estado miembro, regido por el Reglamento 2015/848, del Parlamento Europeo y del Consejo (Procedimientos de insolvencia), sin que quepa negar ese derecho por razón del establecimiento del destinatario fuera de Canarias.
La razón de ser del fallo radica en que lo estipulado en el citado Reglamento 2015/848 del Parlamento Europeo y del Consejo, también aplicable en Canarias, tenía por objeto armonizar los procedimientos de declaración de insolvencia en los diferentes Estados miembros, de tal manera que las consecuencias para los acreedores de las empresas afectadas por un procedimiento de insolvencia debían ser las mismas en todos los sentidos.
Por otra parte, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su auto de 29 de abril de 2020, declaró que un Estado miembro no puede negar la modificación de la base imponible del IVA por las cuotas repercutidas y no cobradas cuando la condición de irrecuperable de los créditos ha sido declarada por un órgano judicial de otro Estado miembro; y la misma conclusión debe seguirse también para el IGIC, señala el Tribunal Supremo.
Para añadido, una interpretación en sentido contrario supondría una restricción al principio de libre prestación de servicios de la UE, ex art. 56 TFUE.
Asimismo, una interpretación literal y aislada del art. 22.8 Ley 20/1991 contrariaría el artículo 14 de la Constitución provocando un trato desigual, por razón del territorio, de los sujetos pasivos del IGIC con respecto a los del IVA, en cuanto al diferente tratamiento de la posibilidad de modificar la base imponible del Impuesto cuando el destinatario de los servicios está declarado insolvente, lo que «no puede ser considerado justificado, proporcionado y razonable«, manifiesta el Tribunal.
Finalmente, ese sobrecoste que supondría en el sujeto pasivo del impuesto conculcaría también la finalidad de la regulación del impuesto indirecto de garantizar el principio de neutralidad.
En definitiva, lo que la reforma normativa contenida en la LPGE para 2023 pretendía -concluye el Tribunal Supremo- era adaptar el art. 22.8 Ley 20/1991, al Reglamento de insolvencia y a la jurisprudencia comunitaria. En consecuencia, siendo evidente que la modificación normativa trae causa de la necesidad de adecuar la Ley interna a la regulación comunitaria que no se ha modificado, la novedad introducida en la Ley del IGIC también debe regir a los periodos previos a su entrada en vigor -nuestros tribunales han venido interpretando que las modificaciones introducidas en la normativa interna con la finalidad de adecuación a la normativa y jurisprudencia de la UE deben aplicar a todos los periodos impositivos no prescritos, aunque se trate de periodos previos a su entrada en vigor-.
En conclusión, debe admitirse la modificación de la base imponible del Impuesto cuando la cuota de IGIC pendiente de cobro se ha repercutido a un cliente establecido en la UE y este ha sido declarado insolvente por el mismo u otro Estado miembro.
A esta misma conclusión llegó el propio Tribunal Superior de Justicia de Canarias, pero en sentencias posteriores a la impugnada.
Expedita queda por tanto la posibilidad de recuperar el crédito por el impuesto que se haya devengado en situaciones como estas.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 21 de octubre de 2024, recurso n.º 55/2023]
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