Una interpretación finalista de la norma obliga a considerar la situación del contribuyente a la fecha de devengo, por lo que lo mismo que la pertenencia sobrevenida a un grupo impide la aplicación del tipo reducido, la pérdida sobrevenida de la condición provoca el efecto contrario
Recordemos que las entidades que puedan ser consideradas «de nueva creación», pueden tributar conforme a un tipo impositivo reducido en el Impuesto sobre Sociedades, en el primer período impositivo en que su base imponible resulte positiva y en el siguiente, en vez de por el tipo general del impuesto, salvo que les resulte de aplicación un tipo inferior.
Pero ¿Cómo podemos definir a la entidad de nueva creación?.
La norma establece sus salvedades. No se realiza una nueva actividad económica:
-Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
-Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
Además, no tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
Finalmente, tampoco resultará de aplicación el tipo reducido a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial.
Pues bien, en el supuesto analizado, en esta resolución en el momento de su constitución la sociedad en cuestión pertenecía a otra entidad, que era la titular de la totalidad de las participaciones sociales en que se dividía su capital social, por lo que formaban parte de un grupo mercantil en los términos señalados en el Código de Comercio.
Poco más de un mes después, la sociedad acordó un aumento de su capital social, lo que dio lugar a la entrada de nuevos socios que redujeron la participación anterior a un porcentaje del 0,024% por lo que, a partir de ese momento, aquella entidad dejó de pertenecer al grupo de sociedades.
En pocas palabras, las sociedades formaron grupo tan solo unos meses.
Pero, ¿En qué momento temporal concreto ha de hacerse el análisis de si una sociedad forma o no parte de un grupo mercantil a los efectos de la aplicación del tipo de gravamen reducido?
La Inspección aplicando la doctrina vinculante establecida por la DGT sobre esta cuestión, negó la procedencia de la aplicación del tipo de gravamen por el hecho de que cuando se constituyó la entidad, ésta formaba parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio aunque ello solo se produjese durante un corto período de tiempo.
Sin embargo, el TEAC considera que lo que debe tenerse en cuenta es la situación de la entidad (sujeto pasivo) en la fecha de devengo del impuesto.
En efecto, en una resolución anterior, de 25 de septiembre de 2023 –ver comentario relacionado-, ya señaló que es en el momento del devengo del IS del periodo impositivo en que se obtiene, por primera vez, una base imponible positiva y del siguiente, al ser esos períodos en los que correspondería aplicar ese tipo de gravamen bonificado para entidades que tengan la consideración de ser «de nueva creación», el que debe tenerse en consideración.
De acuerdo ese argumento, en aquella ocasión consideró que la pertenencia sobrevenida a un grupo de sociedades impedía la aplicación del tipo reducido del IS a las entidades de nueva creación. Pues bien, a la inversa ahora, considera que, el caso contrario, aquel en que tras un reducido lapso temporal -y anterior al devengo del impuesto- la sociedad deja de pertenecer a un grupo, no le impide aplicar el tipo impositivo reducido.
Por tanto, y siguiendo una interpretación finalista de la norma, señala el órgano revisor, parece adecuado entender que una entidad puede ser considerada de nueva creación si no forma parte de un grupo a cierre del ejercicio de su constitución, que es cuando se devenga el IS y, cuando, con carácter general, se deben analizar y determinar las circunstancias relevantes para la configuración de su obligación tributaria.
[Resolución TEAC, de 12 de diciembre de 2024, RG 4356/2023]
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