Lo que debe valorarse es, si a fecha de devengo del impuesto en el primer y segundo ejercicio en que su base imponible es positiva, la sociedad en cuestión forma parte de un grupo mercantil, no siendo relevante que no lo fuera en el momento de su constitución
El tipo impositivo general aplicable los contribuyentes del IS es el 25%. Sin embargo, con el fin de apoyar la creación de empresas, la Ley del impuesto establece un tipo reducido del 15%, que resultará de aplicación a las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente.
A ese respecto, la ley establece exclusiones, entre ellas que las entidades de nueva creación que formen parte de un grupo, no podrán aplicar el tipo impositivo reducido.
Pues bien, la controversia que se plantea al Tribunal Económico- Administrativo Central, a este respecto, es la de si una entidad que aparentemente cumplía con las condiciones para ser «de nueva creación» en el ejercicio en que se constituyó -y que, por tanto, tendría teóricamente el derecho a aplicar el tipo de gravamen reducido-, podría perderlo si en el primer período impositivo en que su base imponible es positiva y en el siguiente pasa a formar parte de un grupo de sociedades.
Pues bien, a falta de regulación específica, el órgano revisor resuelve, en interpretación de varios preceptos de la Ley General Tributaria, que puesto que el tipo de gravamen es una de las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, su determinación debe realizarse teniendo en cuenta la situación de la entidad en esa fecha, la fecha del devengo.
Así, en este caso, debe analizarse la situación a la fecha de devengo del IS correspondiente al periodo impositivo en que se obtiene, por primera vez desde la constitución, una base imponible positiva y al siguiente, al ser esos períodos en los que correspondería aplicar ese tipo de gravamen bonificado para entidades que tengan la consideración «de nueva creación».
Por tanto, dado que el devengo del Impuesto sobre Sociedades y, por tanto, el nacimiento de la obligación tributaria, se produce el último día del periodo impositivo, es precisamente esta fecha a la que se debe atender a la hora de determinar si se cumple el requisito discutido. Más en concreto, lo que debe valorarse es, si en dicha fecha, la sociedad en cuestión forma parte de un grupo mercantil en el sentido del artículo 42 CCom porque de ser así no podría tener la consideración de «entidad de nueva creación» y no tendría derecho a aplicar el tipo de gravamen especial.
Con esa interpretación, el TEAC se alinea con la posición que ya adoptara la Dirección General de Tributos en su consulta de 21 de junio de 2021.
(Resoluciones TEAC, de 25 de septiembre de 2023, RG 6317/2021 y RG 9779/2022)
Departamento de Documentación de Garrido