La simulación es totalmente incompatible con la existencia de un error invencible derivado de la creencia de que con ello no se defrauda a la Hacienda Pública fundamentada en la tolerancia general de que eso es así
La cuestión a debate en el pronunciamiento que comentamos a continuación no era otra que la de si es compatible la declaración de simulación tributaria de una determinada operación o conjunto de operaciones con la anulación de la sanción impuesta al efecto, por falta de dolo o de consciencia de haber actuado ilícitamente. Y es que eso fue precisamente lo que sucedió en la sentencia recurrida, en la que el Tribunal Superior de Justicia confirmó la resolución impugnada, considerando como causa eficiente de la regularización fiscal la existencia de simulación, si bien anuló la sanción impuesta considerando que “en los años que aquí se tratan la licitud de facturación mediante sociedades, es decir la prestación de servicios profesionales mediante sociedades, tenía un considerable respaldo que permite apreciar un error consistente en no ser consciente de que con ello se defraudaba a la Hacienda Pública”.
Pues bien, la jurisprudencia reciente del Tribunal Supremo en materia de simulación ha venido a señalar que estimada la existencia de actos o negocios simulados, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 16.3 LGT, procede la imposición de sanciones, sin que resulte operativa una interpretación razonable de la norma que excluya la responsabilidad tributaria.
Sin embargo, la demanda interpretativa de la sentencia va aún más allá de la cláusula de exclusión de la responsabilidad tipificada en el art. 179.2 LGT, fundamentándose en la inexistencia de dolo fundada en la presencia de un error, que se sugiere en la sentencia de instancia –porque no llega a explicitarse- como de prohibición y que parece ubicarse entre los errores invencibles, determinantes de la exclusión de la responsabilidad.
Nos recuerda el Tribunal Supremo en su sentencia que, para ser relevante jurídicamente, el error -categoría de posible toma en consideración en materia sancionadora administrativa, como excluyente de la responsabilidad-, en tanto que afecta al dolo, tendría que ser invencible y, además, sería preciso ubicarlo dentro de una de sus posibles categorías, a fin de determinar su concurrencia, esto es, si estamos de un error en el tipo o, lo que más bien parece ser el caso –según describe la sala de instancia-, un error de prohibición.
La conclusión y fijación de jurisprudencia del Tribunal se realiza en los siguientes términos:
-La simulación, sea objetiva o subjetiva, sea absoluta o relativa, al incorporar el dolo o intención entre sus elementos constitutivos, excluye la comisión culposa o negligente y, desde luego, el error invencible de prohibición -inconciliable con la simulación, señala el Tribunal Supremo-. En consecuencia, la única posibilidad lícita que permitía la ley a la Sala de instancia al apreciar signos de conducta de que el sancionado actuaba en la creencia de obrar correctamente, era la de recalificar los negocios examinados, abandonando su inclusión entre los simulados. Y es que, “o bien no hay simulación -cuya presencia no es negada (…)- o, de haberla, no puede ser indiferente a efectos sancionadores, ni cometerse por mera negligencia o por virtud de caso fortuito.”, señala el Alto Tribunal.
-La simulación negocial es siempre dolosa si se la examina desde el punto de vista sancionador. No cabe, pues, la comisión culposa ni la fortuita o la basada en el error invencible de prohibición. Por tanto, no cabe acogerse a un error de prohibición -de naturaleza invencible- para justificar la inexistencia de infracción ante hechos declarados como simulados.
(Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 16 de septiembre de 2021, recurso n.º 5052/2019)
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