Pendiente de la Orden ministerial que apruebe el modelo y algunas pequeñas concreciones, con esta norma se completa la transposición al ordenamiento español de la citada Directiva
La Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, de 25 de mayo de 2018 modificó la Directiva 2011/16/ UE en lo que se refiere al intercambio automático y obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad en relación con los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información -en lo que se conoce como la DAC 6-, estableciendo la obligación de comunicar determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal potencialmente agresiva, cuya transposición fue realizada en España a través de la Ley 10/2020, de 29 de diciembre, de cuya publicación dimos cuenta oportunamente a través del comentario que se puede consultar al pie de estas líneas.
A través de ella se introdujeron en la Ley 58/2003 (LGT) dos nuevas disposiciones adicionales:
• La Disposición Adicional Vigésima Tercera, que regula la obligación de información sobre mecanismos transfronterizos de planificación fiscal.
• La Disposición Adicional Vigésima Cuarta, que regula las obligaciones entre particulares derivadas de la obligación de información de los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal.
Pues bien, esas normas estaban pendientes de desarrollo reglamentario, que es a lo que viene a dar sentido la aprobación del RD 243/2021 que acaba de publicarse, y mediante él se introducen las siguientes modificaciones en el RD 1065/2007 (Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos), reguladas en una sección específica –artículos 45 a 49bis- dentro de la dedicada a las obligaciones informativas:
–Se establece la obligación de declaración de los mecanismos transfronterizos en los cuales concurren determinadas circunstancias denominadas «señas distintivas» que los hacen acreedores de su declaración ante la Administración tributaria española siempre que concurran los criterios de conexión definidos.
Esas señas distintivas son las que se determinan en la Directiva 2011/16/ UE, pero también con una serie de especialidades que se detallan en el real decreto a las que, por su complejidad, se remite.
A este respecto, se reconocen de forma expresa como criterios interpretativos de las señas distintivas específicas relativas al intercambio automático de información y la titularidad real, los principios emanados de las Normas tipo de comunicación obligatoria de información para abordar mecanismos de elusión del Estándar común de comunicación de información y estructuras extraterritoriales opacas y su comentario de la OCDE. Y respecto a las señas distintivas específicas sobre precios de transferencia, serán criterios interpretativos las Directrices de Precios de Transferencia de la OCDE y las recomendaciones del Foro Conjunto de Precios de Transferencia de la UE.
–Se define el concepto de «mecanismo», que carece de arraigo en el Derecho español si bien se encuentra entre la terminología Directiva 2011/16/ UE, por lo que era conveniente su concreción en nuestro ordenamiento interno.
Así, tendrá esa consideración todo acuerdo, negocio jurídico, esquema u operación transfronterizo en el que concurran los siguientes requisitos:
– Que en el mecanismo transfronterizo concurra alguna de las señas distintivas señaladas anexo IV de la Directiva 2011/16/UE y que se desarrollan en el propio real decreto.
– Que el mecanismo transfronterizo afecte a más de un Estado miembro o a un Estado miembro y una tercera jurisdicción fiscal cuando concurra cualquiera de las condiciones siguientes:
a).-Que los participantes no sean residentes en la misma jurisdicción.
b).-Que uno o más de los participantes del mecanismo sean simultáneamente residentes fiscales en más de una jurisdicción.
c).-Que alguno de los participantes ejerzan una actividad económica en otra jurisdicción fiscal a través de un establecimiento permanente situado en esa jurisdicción, y el mecanismo constituya una parte o la totalidad de la actividad económica de ese establecimiento permanente.
d).-Que alguno de los participantes ejerza una actividad en otra jurisdicción sin ser residente a efectos fiscales o sin crear un establecimiento permanente que esté situado en ella y el mecanismo constituya una parte o la totalidad de dicha actividad económica.
e).-Que el mecanismo tenga posibles consecuencias sobre el intercambio automático de información o la identificación de la titularidad real.
-Se definen los criterios que hacen que un mecanismo tenga el carácter de transfronterizo y surja frente a él la obligación de información.
-Los puntos de conexión que determinan la competencia de la Administración tributaria española para recabar la declaración informativa son los siguientes:
En el caso en que el obligado a presentar sea un intermediario:
• Que el intermediario sea residente fiscal en España.
• Que el intermediario facilite los servicios de intermediación respecto del mecanismo desde un establecimiento permanente situado en España.
• Que el intermediario se hubiera constituido en España o se rija por la legislación española.
• Que el intermediario esté registrado en un colegio o asociación profesional española relacionada con servicios jurídicos, fiscales o de asesoría.
En el caso en que el obligado a presentar sea un obligado tributario interesado:
• Que el obligado tributario interesado sea residente fiscal en España.
• Que el obligado tributario interesado tenga un establecimiento permanente situado en España que se beneficie del mecanismo.
• Que el obligado tributario interesado perciba rentas o genere beneficios en España estando el mecanismo relacionado con dichas rentas o beneficios.
• Que el obligado tributario interesado realice una actividad en España estando el mecanismo incluido dentro de dicha actividad.
Cuando, de acuerdo con las disposiciones de la Directiva 2011/16/UE exista una obligación múltiple de información, el intermediario o el obligado interesado estarán exento de presentar la declaración ante la Administración tributaria española siempre que dispongan de prueba fehaciente de la presentación de la declaración en el otro Estado miembro.
-Se define cuándo surge la obligación de declarar, lo que determina el inicio del plazo de declaración. Así, el nacimiento de la obligación de declaración tiene lugar:
• Al día siguiente a aquel en que un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación se ponga a disposición para su ejecución, lo que tendrá lugar cuando el intermediario transmita y el obligado tributario interesado adquiera de forma definitiva el servicio que da lugar a la obligación.
• Al día siguiente a aquel en que un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información sea ejecutable.
• Cuando se haya realizado la primera fase de ejecución del mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información, lo que se producirá cuando se ponga en práctica generando algún efecto jurídico o económico.
–Están obligados a informar los intermediarios y los obligados tributarios interesados. Concretamente, se consideran intermediarios obligados los siguientes:
• Toda persona o entidad que diseñe, comercialice, organice, ponga a disposición para su ejecución un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información, o que gestione su ejecución.
• Toda persona o entidad que conoce o razonablemente cabe suponer que conoce que se ha comprometido a prestar directamente o por medio de otras personas ayuda, asistencia o asesoramiento con respecto al diseño, comercialización, organización, puesta a disposición para su ejecución o gestión de la ejecución de un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información.
• No están obligados a presentar la declaración aquellos intermediarios en los que concurra alguna de las siguientes circunstancias: Aquellos en que la cesión de la información vulnere el régimen jurídico del deber de secreto profesional –salvo autorización del interesado-, si bien tendrán que informar específicamente esa circunstancia, y en los supuestos en que actúen varios intermediarios y la declaración haya sido presentada por uno de ellos.
Asimismo, se consideran en concepto de obligados tributarios interesados los siguientes:
• Cualquier persona o entidad a cuya disposición se haya puesto, para su ejecución, un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información o que se dispone a ejecutar o ha ejecutado la primera fase de tales mecanismos siempre que no exista intermediario obligado a la presentación de la declaración.
• En caso de concurrencia de más de un intermediario, informará primero el obligado tributario interesado que acordó con el intermediario el mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información y el intermediario y el que gestiona la ejecución de dicho mecanismo, debiendo comunicar el intermediario que ha informado a los demás.
En cuanto al ámbito material de estas nuevas obligaciones, señalar que el mismo está definido por la propia Directiva 2011/116/UE y que se extiende a todos los impuestos salvo los excepcionados por la propia Directiva: básicamente, el Impuesto sobre el Valor Añadido, los Impuestos especiales y los aranceles.
Finalmente, y sin perjuicio de su desarrollo mediante la oportuna Orden ministerial que regule el modelo de declaración, se regulan el plazo de declaración -la declaración de información de los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal deberá realizarse en el plazo de treinta días naturales siguientes al nacimiento de la obligación definido en el apartado anterior. – y los datos que deberán ser declarados por los obligados –contenido de la declaración-.
Se establecen también, y con el mismo objetivo, otras obligaciones conexas:
• Obligación de información de actualización de los mecanismos transfronterizos comercializables, que deberán presentar los intermediarios trimestralmente con la actualización de los datos de los mecanismos transfronterizos comercializables a los que se refiere el art. 3.24) de la Directiva 2011/16/UE del Consejo siempre que hayan sido declarados con anterioridad como mecanismo transfronterizo. La presentación de esta declaración eximirá de la obligación de presentación de la declaración general por cada uno de los mecanismos transfronterizos comercializables puestos a disposición con posterioridad al mecanismo originariamente declarado. Deberá realizarse en el plazo del mes natural siguiente a la finalización del trimestre natural en el que se hayan puesto a disposición mecanismos transfronterizos comercializables con posterioridad al mismo mecanismo originariamente declarado.
• Obligación de información de la utilización de los mecanismos transfronterizos de planificación. A cargo del obligado tributario interesado –siempre y cuando cumpla una serie de requisitos-, que deberá presentar a la Administración tributaria española una declaración anual sobre la utilización de los mecanismos transfronterizos que hayan debido ser previamente declarados, con independencia de la Administración tributaria a la que se hubieran declarado.
Finalmente, y cumpliendo la finalidad informativa de estas nuevas obligaciones de información, se prevé la publicación en la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal más relevantes que hayan sido declarados y que tengan trascendencia tributaria en España, incluyendo, en su caso, la información relativa al régimen, calificación o clasificación tributaria que les corresponda.
La normativa de transposición se aplicará a partir de 1 de julio de 2020, sin perjuicio de que deben declararse todos los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal cuya primera fase de ejecución se haya realizado entre 25 de junio de 2018 – 30 de junio de 2020 (en los 30 días naturales siguientes a partir de la entrada en vigor de la Orden ministerial que desarrolle esta obligación) y los que se hayan realizado entre el 1 de julio de 2020 y el día anterior a la entrada en vigor de la Orden Ministerial que desarrolle esta obligación (en el mismo plazo).
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