El Tribunal Supremo ha dado un paso adelante en la apertura de la aplicación del beneficio fiscal a los supuestos de ruptura matrimonial y el voto disidente de tres de los Vocales del TEAC representa un apoyo para defender otras posiciones desde la litigación tributaria pero, por ahora, la Administración tributaria se mantiene firme en negar la aplicación de la exención pasados dos años desde el traslado del contribuyente al extranjero
El conflicto analizado en estas resoluciones se planteó en el entorno del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR), pero obviamente, el criterio adoptado por el Tribunal Económico- Administrativo Central aplica también al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
Recuérdese que la Disposición Adicional Séptima del RDLeg. 5/2004 (TRLIRNR) establece que:
“1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la Unión Europea por la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en España, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
2. A efectos de aplicar lo señalado en el apartado anterior se tendrá en cuenta lo establecido en el artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y normativa de desarrollo.”
Luego es indudable que la respuesta jurídica al supuesto litigioso aplicará a la tributación por ambos impuestos.
Pues bien, el reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -art. 41bis RD 439/2007 (Rgto IRPF), en lo que aquí importa, y en relación con el concepto de vivienda habitual establece que “se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, (…), dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.
En el supuesto sometido a revisión, los contribuyentes incumplieron ese plazo de ocupación de su primera vivienda habitual en los dos años anteriores a su transmisión, razón por la que se les negó el derecho a la exención.
Recurrida la liquidación ante el Tribunal Económico- Administrativo Central los contribuyentes defendieron que la vivienda sí era la habitual en el momento en que se produjo su traslado laboral al extranjero, razón por la cual defendían su derecho a la aplicación de la exención. Reconocían no haber cumplido con la previsión de la residencia en la vivienda en el citado plazo de los dos años, pero defendían que el traslado laboral era una circunstancia que justificaba el cambio de domicilio.
La norma reglamentaria también establece que “No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, (…) concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
El TEAC, en la resolución de enero de 2026 de manera unánime, pero en la segunda de abril, con votos disidentes entre sus vocales, se posiciona del lado de la AEAT considerando la aplicación literal de la norma reglamentaria y no sintiéndose vinculado por la jurisprudencia del Tribunal Supremo que ha dispensado el cumplimiento del requisito de residencia efectiva a las personas que han sufrido la ruptura del vínculo matrimonial –ver comentario relacionado-, puesto que el Alto Tribunal -razona el TEAC- no ha vinculado la apertura de su criterio al supuesto del traslado laboral del contribuyente.
Ha formulado voto particular, en particular, el titular de la Vocalía de apoyo en materia de imposición directa, al que se adhirieron las titulares de la Vocalía Coordinadora y de la Vocalía de Fiscalidad Internacional, en lo que representa una toma de posición de gran utilidad para la litigación tributaria.
[Resoluciones TEAC, de 7 de abril de 2026, RG 7402/2022 y, de 27 de enero de 2026, RG 2968/2022]
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