En espera de reformas más profundas para los próximos meses, que ya se están anunciando, los presupuestos para 2021 se acompañaron con medidas tributarias mínimas
Exponemos a continuación las principales medidas introducidas por la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2021, en nuestro ordenamiento jurídico-tributario:
En lo que tiene que ver con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las medidas aprobadas son las siguientes:
-Se introducen nuevos tramos en las escalas de gravamen y se incrementa la imposición sobre las rentas más altas: las superiores a 300.000 euros de base imponible general pasan a tributar del 22,50% al 24,50%, lo que lleva asociada la modificación de las escalas de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del trabajo superiores a esa cantidad, que pasarán de estar retenidos a un 47% -frente al 45% anterior-. Y las superiores a 200.000 euros de base imponible del ahorro, que pasan a tributar del 23% al 26%.
Asimismo, los contribuyentes acogidos al régimen especial de impatriados también se ven afectados por un incremento de su imposición que, desde 600.000 euros, se grava con un tipo del 47%, dos puntos superior al aplicado hasta el 31 de diciembre de 2020 -45%- con carácter general, y sus rentas del ahorro superiores a 200.000 euros pasan a tributar del 23% al 26%.
–Se reduce el límite general aplicable en la base imponible de las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, que para los contribuyentes no podrán exceder de 2.000 euros -antes 8.000 euros- incrementables en 1.000 euros -antes 2.500 euros- por las aportaciones efectuadas al del cónyuge sin ingresos o con rentas del trabajo o de actividades económicas inferiores a 8.000 euros. No obstante, se prevé que el nuevo límite pueda incrementarse en 8.000 euros, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales.
–Se prorrogan para el período impositivo 2021 los límites excluyentes que delimitan el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva mediante signos, índices o módulos, cuya ampliación en el tiempo se considera aconsejable dada la situación económica derivada de la pandemia en que nos encontramos, que hace inoportuna una modificación de su marco normativo así como un incremento de sus obligaciones formales y de facturación:
-250.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de operaciones del conjunto de sus actividades económicas, excepto las agrícolas, ganaderas y forestales.
-125.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de los rendimientos íntegros del año inmediato anterior que corresponda a operaciones por las que estén obligados a expedir factura cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal.
-250.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de las compras en bienes y servicios, excluidas las adquisiciones de inmovilizado.
En lo que tiene que ver con el Impuesto sobre Sociedades, las medidas que se aprueban son las siguientes:
–Se modifican los términos de la limitación a la deducibilidad de los gastos financieros, más en concreto la definición del beneficio operativo -base sobre la que se calcula el límite de deducibilidad- eliminando de la ecuación de cálculo los dividendos percibidos de participaciones en sociedades con un valor de adquisición superior a 20 millones de euros.
-Se reduce la exención aplicable a dividendos y rentas positivas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades, que pasan de estar totalmente exentas, a estarlo tan sólo el 95% de las rentas positivas -no se prevé modificación en lo relativo a la imposibilidad de deducir las rentas negativas derivadas de la transmisión de participaciones de forma recíproca aunque sí podrán ya deducirse las pérdidas obtenidas en carteras con un valor de adquisición superior a 20 millones de euros pero que representen menos de un 5% del capital-. No obstante, no procederá la aplicación de la reducción cuando concurran las siguientes circunstancias:
-Los dividendos o participaciones en beneficios sean percibidos por una entidad cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 40 millones de euros debiendo además cumplir los siguientes requisitos: i) no tener la consideración de entidad patrimonial; ii) no formar parte, con carácter previo a la constitución de la entidad de la que procedan las rentas de un grupo de sociedades; iii) no tener, con carácter previo a la constitución de la entidad de la que procedan las rentas un porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de otra entidad igual o superior al 5 por ciento.
-Los dividendos o participaciones en beneficios procedan de una entidad constituida con posterioridad al 1 de enero de 2021 en la que se ostente, de forma directa y desde su constitución, la totalidad del capital o los fondos propios.
-Los dividendos o participaciones en beneficios se perciban en los períodos impositivos que concluyan en los 3 años inmediatos y sucesivos al año de constitución de la entidad que los distribuya.
La reducción de la exención se fundamenta en considerar que los gastos de gestión que se supone se habrán deducido o se deducirán con cargo a esa participación no dan lugar a una doble deducción -como gasto y como renta exenta-, aunque en lugar de limitar la deducibilidad de los gastos asociados a la gestión se limita la exención de la renta positiva.
No obstante, siendo que el objetivo de esta excepción es el crecimiento de la pequeña y mediana empresa no parece conforme con los principios de libre competencia tanto la limitación temporal de la medida a sociedades constituidas a partir de 2021 como la imposibilidad de formar parte previamente de un grupo empresarial.
–Se modifica la deducción para evitar la doble imposición económica internacional de forma que para calcular la deducción se deberá descontar de la cuota que correspondería pagar en España un 5% de los dividendos en concepto de gastos de gestión.
–Se suprime la exención y eliminación de la doble imposición internacional mediante deducción respecto de los dividendos o participaciones en beneficios y las rentas derivadas de la transmisión de las participaciones en el capital o en los fondos propios de una entidad cuando el valor de adquisición sea superior a 20 millones de euros, regulándose un régimen transitorio por un periodo de cinco años –periodos iniciados que se inicien dentro de los años 2021, 2022, 2023, 2024 y 2025-, en los que se podrá mantener el régimen anterior si el porcentaje de participación es inferior al 5%.
El nuevo tratamiento de la exención y de la deducción se proyecta sobre otros apartados de la norma que también eliminan la doble imposición en la percepción de dividendos o participaciones en beneficios y de rentas derivadas de la transmisión. Así,
-En el régimen especial de consolidación fiscal, no serán objeto de eliminación los importes que deban integrarse en las bases imponibles individuales sobre los que no se haya podido aplicar la exención por dividendos y rentas positivas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades que se ha descrito con anterioridad.
-En el régimen especial de transparencia fiscal internacional, se debe integrar en la base imponible el importe no exento de los dividendos y las plusvalías.
Finalmente, la ley incluye una modificación de los términos de la deducción por inversiones en producciones cinematográficas para señalar que los certificados que son necesarios para acreditar la nacionalidad de la producción que se pretende acoger a la misma así como su carácter cultural en relación con su contenido, su vinculación con la realidad cultural española o su contribución al enriquecimiento de la diversidad cultural de las obras cinematográficas que se exhiben en España -emitidos por el Instituto de Cinematografía y de las Artes Audiovisuales, o por el órgano correspondiente de la Comunidad Autónoma con competencia en la materia- son vinculantes para la Administración tributaria competente en materia de acreditación y aplicación del incentivo fiscal e identificación del productor beneficiario, con independencia del momento de su emisión.
En lo que tiene que ver con el Impuesto sobre la Renta de no Residentes,
–Se amplía la aplicación de la exención por intereses y demás rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, así como las ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles obtenidos sin mediación de establecimiento permanente además a los no residentes en otro Estado integrante del Espacio Económico Europeo (en adelante EEE), siempre que exista un efectivo intercambio de información tributaria.
Por otro lado, se excepciona la aplicación de la exención en el caso en que el contribuyente no residente sea una entidad, y la transmisión no cumpla los requisitos para la aplicación de la exención prevista para los dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades en el Impuesto sobre Sociedades.
-También en equiparación con lo establecido para los contribuyentes por el Impuesto sobre Sociedades, se modifica la exención relativa a los beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en territorio español a sus matrices residentes en otros Estados de la Unión Europea o del EEE, o a los establecimientos permanentes de estas últimas situados en otros Estados miembros o del EEE, suprimiéndose la posibilidad de que se acceda a la exención cuando el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros, quedando como único requisito para que podamos hablar de matriz a estos efectos la exigencia de una participación directa e indirecta en otra entidad de al menos el 5%, siempre que se cumplan las restantes condiciones establecidas en el texto refundido de la Ley del Impuesto.
Se establece también un régimen transitorio, aplicable durante los años 2021, 2022, 2023, 2024 y 2025 a las participaciones adquiridas antes del 1 de enero de 2021 cuyo valor de adquisición sea superior a 20 millones de euros, sin que sea necesaria esa participación del 5 por ciento en el capital, que continuarán disfrutando de la exención siempre que se cumplan los restantes requisitos establecidos en el texto refundido de la Ley del Impuesto.
En lo que respecta al Impuesto sobre el Patrimonio, se eleva el tipo de gravamen aplicable al último tramo de la tarifa -del 2,5 al 3,5 por ciento- y se establece el mantenimiento con carácter indefinido de su gravamen -derogándose la bonificación del 100 por cien de la cuota íntegra que se establecía en el art. 33 Ley 19/1991 (Ley IP), desde su redacción dada por el Real Decreto ley 13/2011, cuyos efectos se habían venido ampliando en el tiempo en los ejercicios anteriores-.
Por lo que tiene que ver con el Impuesto sobre el Valor Añadido las modificaciones introducidas tienen que ver con las siguientes cuestiones:
–Se modifica la regla de cierre de localización de servicios del art. 70.Dos de la Ley reguladora del Impuesto para incluir los que no se entienden realizados en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla pero su utilización o explotación efectiva se realiza en dichos territorios.
–Se modifica el tipo impositivo aplicable a las bebidas que contienen edulcorantes añadidos, tanto naturales como aditivos edulcorantes, que pasan a tributar al tipo impositivo general del 21 por ciento.
–Se prorrogan para el período impositivo 2021 los límites cuantitativos que delimitan el ámbito de aplicación del régimen simplificado y el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, que son los siguientes:
Respecto del régimen simplificado del IVA:
-250.000 euros, teniendo en cuenta el volumen de ingresos del conjunto de sus actividades empresariales o profesionales, excepto las agrícolas, forestales y ganaderas.
-250.000 euros, teniendo en cuenta las adquisiciones e importaciones de bienes y servicios para el conjunto de sus actividades empresariales o profesionales, excluidas las relativas a elementos del inmovilizado, del año inmediato anterior.
Respecto del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA:
-250.000 euros, teniendo en cuenta las adquisiciones e importaciones de bienes y servicios para el conjunto de sus actividades empresariales o profesionales, excluidas las relativas a elementos del inmovilizado, realizadas en el año inmediato anterior.
En materia del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se actualiza en un 2 por ciento la escala de gravamen de los títulos y grandezas nobiliarios.
Respecto del Impuesto Especial sobre la Electricidad,
Se introducen dos nuevas exenciones a aplicar sobre:
-La energía eléctrica consumida en las embarcaciones por haber sido generada a bordo de las mismas –con efectos desde 1 de enero de 2015-.
-La energía eléctrica suministrada que sea objeto de compensación con la energía horaria excedentaria, en la modalidad de autoconsumo con excedentes acogida a compensación.
Y respecto del transporte por ferrocarril, se introduce una nueva reducción del 100% a aplicar sobre la base imponible del Impuesto -que afecta a la electricidad suministrada o consumida en ese tipo de transporte siempre que se cumplan las condiciones que se fijen reglamentariamente- y, al mismo tiempo, se amplía la cuota tributaria mínima de 0,5 euros por megavatio-hora (MWh) cuando la electricidad suministrada o consumida se utilice respecto del mismo.
Finalmente, el tipo de gravamen por Impuesto sobre las Primas de Seguros se eleva en dos puntos porcentuales, pasando a exigirse al tipo del 8 por ciento desde 1 de enero de 2021.
Como es habitual en este tipo de normas, se incluyen normas relativas a los beneficios fiscales asociados a acontecimientos de excepcional interés público, que en esta ocasión tienen que ver con las siguientes celebraciones: Bicentenarios de la independencia de las Repúblicas Iberoamericanas, 150 Aniversario de creación de la Academia de España en Roma, 125 aniversario de la Asociación de Prensa de Madrid, Summit «MADBLUE», Año Santo Guadalupense 2021, Andalucía Valderrama Masters 2022/2024, Torneo Davis Cup Madrid, Madrid Horse Week 21/23, Centenario del Rugby en España y de la Unió Esportiva Santboiana, Solheim Cup 2023, IX Centenario de la Reconquista de Sigüenza, Barcelona Mobile World Capital, Valencia, Capital Mundial del Diseño 2022, Cincuenta aniversario de la Universidad Nacional de Educación a Distancia (UNED), Centenario de Revista de Occidente, 50 aniversario del fallecimiento de Clara Campoamor, V Centenario del fallecimiento de Elio Antonio de Nebrija, programa “Nuevas Metas II”, 250 aniversario del Museo Nacional de Ciencias Naturales (CSIC-MNCN), programa “Andalucía Región Europea del Deporte 2021”, 75 aniversario de la Ópera en Oviedo, proyecto “Hábitos Saludables para el control del riesgo Cardiovascular «Aprender a cuidarnos”, Mundiales Bádminton España, Centenario de la Batalla de Covadonga-Cuadonga, VII Centenario de la Catedral de Palencia 2021-2022, FITUR especial: recuperación turismo, programa “Deporte Inclusivo II”, Evento “Valencia 2020-2021, Año Jubilar. Camino del Santo Cáliz”, Enfermedades Neurodegenerativas. Año Internacional de la Investigación e Innovación. Período 2021-2022 y 50 aniversario del Hospital Sant Joan de Deu.
Además se amplía la aplicación temporal de los relativos al Plan Decenio Milliarium Montserrat 1025-2025, Alicante 2021. Salida Vuelta al Mundo a Vela y España País Invitado de Honor en la Feria del Libro de Fráncfort en 2021 (que pasa a denominarse 2022).
Todos ellos podrán disfrutar de los beneficios fiscales máximos establecidos en el art. 27.3 Ley 49/2002 (Régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo).
Finalmente, otras normas con trascendencia tributaria incluidas en la Ley de Presupuestos para 2021 son las siguientes:
–Se enumeran las actividades prioritarias de mecenazgo que tendrán tal consideración durante la vigencia de los Presupuestos y elevarán en 5 puntos porcentuales los porcentajes y los límites de las deducciones establecidas en los artículos 19, 20 y 21 Ley 49/2002 respecto del IRPF, IS e IRNR respectivamente.
-Se fija el interés legal del dinero, que queda establecido en el 3,00 por ciento hasta el 31 de diciembre del año 2021 y el interés de demora tributario, que queda fijado en el 3,75 por ciento.
–Fijación del indicador público de rentas de efectos múltiples (IPREM) para 2021, que queda fijado en las siguientes cuantías: IPREM diario, 18,83 euros; IPREM mensual, 564,90 euros e IPREM anual, 6.778,80 euros -téngase en cuenta que, en los supuestos en que la referencia al salario mínimo interprofesional haya sido sustituida por la referencia al IPREM, la cuantía anual del IPREM será de 7.908,60 euros cuando las correspondientes normas se refieran al salario mínimo interprofesional en cómputo anual, salvo que expresamente excluyeran las pagas extraordinarias; en este caso, la cuantía será de 6.778,80 euros-.
La Ley de Presupuestos entra en vigor el 1 de enero de 2021, día siguiente de su publicación en el Boletín Oficial del Estado.
Departamento de Documentación de Garrido