Con esta nueva figura impositiva España se adelanta a la solución que se arbitre en el futuro a nivel mundial para someter a tributación la prestación de servicios digitales que posibilita la realización de negocios
La digitalización de la economía ha traído consigo una nueva manera de hacer negocios basada en la importancia de los activos intangibles, en el valor de los datos y las contribuciones de los usuarios finales a la creación de valor.
Ello provoca una desconexión entre el lugar donde se genera el valor y el lugar donde las empresas tributan y evidencia que el modelo de tributación vigente hasta la fecha, basado en la presencia física, es inapropiado para el gravamen sobre las rentas producidas.
La dimensión mundial del problema que plantea la imposición relacionada con estos modelos de negocio evidencia que la mejor estrategia para abordarlo consistiría también en una solución a nivel mundial, es decir, en el seno de la OCDE. Sin embargo, como eso no parece posible a corto plazo, algunos países han comenzado a adoptar medidas unilaterales.
Pues bien, el Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales que se establece con la aprobación de la Ley 4/2020 representa nuestra solución unilateral. Con él se pueden ejercer de forma inmediata en España los derechos de imposición que nos corresponden cuando los datos y las contribuciones de los usuarios que generan valor a la empresa se encuentran en nuestro territorio, a la espera de que se arbitre la solución internacional en la que se está trabajando, que puede dar lugar a otro tipo de tributo –hablamos por tanto de una imposición provisional-.
El nuevo impuesto se presenta como un tributo de carácter indirecto, que grava las prestaciones de determinados servicios digitales en que exista intervención de usuarios situados en territorio español -sin perjuicio de los regímenes tributarios forales con el País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra-, que ningún caso se refieren al transporte de señales de comunicación.
Esas prestaciones de servicios digitales se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto cuando algún usuario esté situado en su ámbito territorial y con independencia de que haya satisfecho alguna contraprestación que contribuya a la generación de los ingresos derivados del servicio. El lugar viene determinado conforme a la dirección IP del dispositivo.
A estos efectos, debe entenderse que un usuario se encuentra en el territorio de aplicación del impuesto:
- En los servicios de publicidad en línea, cuando en el momento en que la publicidad aparezca en el dispositivo de ese usuario, el dispositivo se encuentre en ese ámbito territorial.
- En el caso de los servicios de intermediación en línea en que exista facilitación de entregas de bienes o prestaciones de servicios subyacentes directamente entre los usuarios, cuando la conclusión de la operación subyacente por un usuario se lleve a cabo a través de la interfaz digital de un dispositivo que en el momento de la conclusión se encuentre en ese ámbito territorial.
- En los demás servicios de intermediación en línea, cuando la cuenta que permita al usuario acceder a la interfaz digital se haya abierto utilizando un dispositivo que en el momento de la apertura se encuentre en ese ámbito territorial.
- En el caso de los servicios de transmisión de datos, cuando los datos transmitidos hayan sido generados por un usuario a través de una interfaz digital a la que se haya accedido mediante un dispositivo que en el momento de la generación de los datos se encuentre en ese ámbito territorial.
Carecen de interés de cara a la tributación por el impuesto el lugar donde se lleve a cabo la entrega de bienes o prestación de servicios subyacente, así como el lugar desde donde el cual se realice cualquier pago relacionado con un servicio digital.
Son contribuyentes todas aquellas personas jurídicas y entidades del art. 35.4 LGT -herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición-, que superen estos dos umbrales:
- Que el importe neto de su cifra de negocios en el año natural anterior supere 750 millones de euros.
- Que el importe total de sus ingresos derivados de prestaciones de servicios digitales sujetas al impuesto correspondientes al año natural anterior, una vez aplicadas las reglas de determinación de la base imponible del Impuesto, supere 3 millones de euros.
- En el caso de entidades que formen parte de un grupo, los importes de los umbrales a tener en cuenta serán los del grupo en su conjunto -con particularidades-, y si se superaran tendrán la consideración de contribuyentes todas y cada una de las entidades que formen parte del mismo, en la medida en que realicen el hecho imponible.
El devengo del impuesto se producirá cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas, salvo que las operaciones sujetas a gravamen originen pagos anticipados anteriores, en cuyo caso se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio y por los importes efectivamente percibidos.
El periodo de liquidación es trimestral.
La base imponible viene representada por el importe de los ingresos, excluido el IVA e impuestos equivalentes, obtenidos por el contribuyente por cada una de las prestaciones de servicios digitales sujetas al impuesto realizadas en el territorio de aplicación, con la particularidad de que en las prestaciones de servicios digitales entre entidades de un mismo grupo la base imponible vendrá determinada por su valor normal de mercado.
Sin embargo, a la hora de determinar la base imponible, hay que tener en cuenta las siguientes peculiaridades:
- En el caso de los servicios de publicidad en línea, se aplicará a los ingresos totales obtenidos la proporción que represente el número de veces que aparezca la publicidad en dispositivos que se encuentren en el territorio de aplicación del impuesto respecto del número total de veces que aparezca dicha publicidad en cualquier dispositivo, cualquiera que sea el lugar en que estos se encuentren.
- En el caso de los servicios de intermediación en línea en los que exista facilitación de entregas de bienes o prestaciones de servicios subyacentes directamente entre los usuarios, se aplicará a los ingresos totales obtenidos la proporción que represente el número de usuarios situados en el territorio de aplicación del impuesto respecto del número total de usuarios que intervengan en ese servicio, cualquiera que sea el lugar en que estén situados.
- En el caso de los demás servicios de intermediación, se determinará por el importe total de los ingresos derivados directamente de los usuarios cuando las cuentas que permitan acceder a la interfaz digital utilizada se hubieran abierto utilizando un dispositivo que se encontrara en el momento de su apertura en el territorio de aplicación del impuesto.
- En el caso de los servicios de transmisión de datos, se aplicará a los ingresos totales obtenidos la proporción que represente el número de usuarios que han generado dichos datos que estén situados en el territorio de aplicación del impuesto respecto del número total de usuarios que hayan generado dichos datos, cualquiera que sea el lugar en que estén situados, con independencia del momento temporal en que los datos transmitidos hubieran sido recopilados.
La norma establece la peculiaridad de que, si el importe de la base imponible no resultara conocido en el periodo de liquidación, el contribuyente deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados que tengan en cuenta el periodo total en el que van a generarse ingresos derivados de esas prestaciones de servicios digitales, sin perjuicio de su regularización cuando dicho importe fuera conocido, mediante la presentación de la autoliquidación correspondiente a ese periodo de liquidación -que deberá presentarse como máximo en el plazo de los 4 años siguientes a la fecha de devengo del impuesto correspondiente a la operación-, o solicitando la rectificación de la declaración cuando hubiera declarado en exceso.
El tipo impositivo establecido para el nuevo impuesto es del 3 por ciento a aplicar sobre el importe de la base imponible.
Entre las obligaciones formales establecidas para los contribuyentes por el Impuesto se pueden destacar las siguientes:
- Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.
- Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus servicios digitales.
- Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de contribuyentes no establecidos en la Unión Europea.
- Traducir al castellano, o a cualquier otra lengua oficial, cuando así lo requiera la Administración tributaria a efectos de control de la situación tributaria del contribuyente, las facturas, contratos o documentos acreditativos correspondientes a prestaciones de servicios digitales que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
- Establecer los sistemas, mecanismos o acuerdos que permitan determinar la localización de los dispositivos de los usuarios en el territorio de aplicación del impuesto.
Al incumplimiento de las obligaciones derivadas de la aplicación de esta Ley le resultará aplicable el régimen sancionador tributario general y, además, específicamente, constituirá infracción tributaria grave no establecer los mecanismos que permitan determinar la localización de los dispositivos de los usuarios en el territorio de aplicación del impuesto, infracción que será castigada con un multa pecuniaria -reducible por conformidad-, del 0,5 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del año natural anterior, con un mínimo de 15.000 euros y un máximo de 400.000 euros, por cada año natural en el que se haya producido el incumplimiento.
La norma contiene una habilitación presupuestaria para:
- Modificar los umbrales cuantitativos que determinan la condición de contribuyente del impuesto.
- Modificar el tipo impositivo.
- Introducir y modificar las normas precisas para cumplir las obligaciones derivadas del Derecho Comunitario.
- Modificar los supuestos de no sujeción.
La entrada en vigor de esta nueva figura impositiva tendrá lugar a los tres meses de su publicación, si bien se establecen particularidades para la declaración de los servicios digitales sometidos al Impuesto realizados hasta 31 de diciembre de 2021:
- La presentación de las autoliquidaciones correspondientes a los periodos de liquidación del segundo y tercer trimestre, y el ingreso de la correspondiente deuda tributaria, no se exigirán, en todo caso, antes del 20 de diciembre.
- Durante el período comprendido el 16 de enero -fecha de entrada en vigor de la Ley- y el 31 de diciembre de 2021, a efectos de determinar el cumplimiento del umbral relativo a los 3 millones de euros, se tendrá en cuenta el importe total de los ingresos derivados de prestaciones de servicios digitales sujetas al impuesto desde la entrada en vigor de la Ley hasta la finalización del correspondiente plazo de liquidación, elevados al año.
[Ley 4/2020 (Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales) (BOE de 16 de octubre de 2020)]
Departamento de Documentación de Garrido