La contravención a la que se refiere el art. 15 f) Ley IS, desde la perspectiva de la fiscalidad, no puede identificarse con un mero incumplimiento de las leyes mercantiles
La controversia que se dirimió en esta sentencia se circunscribía a la deducibilidad, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, de las retribuciones abonadas a los miembros del consejo de administración de una sociedad compuesta por cuatro socios (societarios) cada uno con el 25 por ciento de participación, que tenían la condición de consejeros delegados. La retribución fue negada por la Administración al considerar que el supuesto se encontraba incurso en la letra f) del art. 15 de la Ley 27/2014 (Ley IS) -no son deducibles los gastos por actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico-.
La denegación de la deducción no derivó de aspectos relacionados con la teoría del vínculo, su previsión estatuaria, ni a su contabilización o correlación entre ingresos y gastos, sino de los eventuales incumplimientos de las leyes mercantiles, por la “insuficiente” aprobación de la retribución de los consejeros por la junta general.
En particular, los estatutos sociales fueron modificados en una junta general -eso sí, con la discrepancia de uno de los socios que representaba un 25% de la participación- para establecer una concreta forma de retribución.
Unos días más tarde, se firmaron sendos contratos con el objeto de regular la relación económica de los consejeros delegados con la sociedad, fijándose una retribución de 18.000 euros anuales en metálico que se abonarían en 12 mensualidades de 1.500 euros dentro de los cinco primeros días de cada mes. Además, percibirían unas remuneraciones por asistir a la sede a firmar documentos (250 euros), asistencia a reuniones de trabajo dentro y fuera de la sede (250 euros), pernoctación fuera del domicilio (dietas y gastos excluidos) 100 euros y por KM recorrido con vehículo de su propiedad a destinos distintos de la sede social (0,60 euros).
Dos años más tarde, se reunió el Consejo de Administración con carácter universal con los tres socios que votaron a favor de la remuneración, y con una sociedad tercera actuando como secretario no consejero, acordándose la modificación de los contratos suscritos entre la empresa que representaban y cada uno de los tres consejeros delegados, asignando un salario anual a cada uno de ellos de 60.000 euros pagaderos en doce mensualidades de 5.000 euros cada una de ellas.
Pues bien, con esta descripción del contenido de los estatutos de la entidad, señala el Tribunal Supremo, difícilmente se puede afirmar que la retribución de los consejeros no estuviera prevista estatutariamente.
La Administración tributaria desarrolló con su regularización y denegación de la deducibilidad de la retribución una activa posición de garante protegiendo de la posición de socio minoritario que se contempla en la legislación mercantil. Consideró e interpretó que, a través de la deducción del gasto generado por las retribuciones, se podían perjudicar los intereses de un socio, el discrepante, por lo que estábamos ante una contravención o ante una conducta contraria al ordenamiento jurídico, en los términos previstos en el art. 15 f) Ley IS.
Sin embargo, señala el Alto Tribunal, ese papel de garante del socio no le corresponde a la Administración, y mucho menos a través del ejercicio de la autotutela declarativa. La contravención a la que se refiere el art. 15 f), desde la perspectiva de la fiscalidad, no puede identificarse con un mero incumplimiento de las leyes mercantiles, sino que se requiere la acción reactiva de alguno de los órganos o socios que la integra y que sea, en su caso, declarada por la jurisdicción competente.
Efectivamente, en el supuesto enjuiciado, la previsión de la remuneración sí estaba prevista en los estatutos, a pesar de que su importe máximo se hizo a través del contrato celebrado por el consejo de administración, aspecto discutido por un socio minoritario del que se erigió en defensor la Administración sin título habilitante para tal cometido.
Pero la antijuridicidad a la que se refiere el art. 15 f) Ley IS está reservada a las contravenciones más graves del ordenamiento jurídico. Como ya ha señalado el Tribunal con anterioridad, las «[a]ctuaciones contrarias al ordenamiento jurídico no pueden equiparse, sin más, a cualquier incumplimiento del ordenamiento jurídico ya que esto conduciría a soluciones claramente insatisfactorias, sería una interpretación contraria a su finalidad» -ver comentario relacionado-.
En definitiva, fija jurisprudencia en el sentido de que la infracción de lo establecido en los estatutos de la sociedad al retribuir a los administradores, no constituye, en principio, un incumplimiento del ordenamiento jurídico relevante que impida la deducción del gasto. Cuando la Administración considere, en los casos en que se ostente la doble condición de socio/ administrador, que la retribución del administrador por la prestación de servicios oculta una retribución de los fondos propios, tiene la carga de alegarlo y justificarlo, sin que la misma pueda inferirse, sin mayor prueba, de esa doble condición.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 18 de mayo de 2026, recurso n.º 8019/2023]
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