El Tribunal Supremo define qué debe entenderse incluido dentro de ese concepto que impide la deducibilidad del gasto en el IS, lejos del cual quedan en concreto los intereses de demora
La cuestión con interés casacional que se dirimía en este procedimiento era la de determinar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, tanto los que se exigen en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, como los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible del Impuesto sobre Sociedades, atendida su naturaleza jurídica.
Para la Abogacía del Estado, del hecho de que los intereses de demora no estén expresamente contemplados en la relación de gastos que no son fiscalmente deducibles contenida en la Ley del IS, no cabe deducirse automáticamente que lo sean, como pretende la parte recurrente. Asimismo, sostiene que puesto que las normas se han de interpretar preferentemente de acuerdo con su espíritu y finalidad, atendiendo a una interpretación teleológica, el concepto mismo de gasto deducible comporta que los gastos hayan sido realizados para la obtención de los ingresos lo que, en el caso de los intereses de demora, dada su naturaleza, no es posible. Finalmente, mantiene que los intereses de demora que tienen que pagar a la Administración las personas jurídicas a resultas de procedimientos tributarios de inspección o comprobación, no son gastos dirigidos a la obtención de sus ingresos, ni guardan relación con éstos; antes al contrario, son consecuencia directa del hecho de no haber cumplido dichas entidades, en tiempo y forma, sus obligaciones con Hacienda. Finalmente, entiende que su tesis se ve reforzada con la Ley 27/2014 (Ley IS), cuando incluye entre los gastos no deducibles a «los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico», genérica expresión en la que tienen perfecta cabida de acuerdo con su naturaleza los intereses de demora –aunque en si mismos, no son un acto contrario al ordenamiento jurídico, sí son consecuencia de actuaciones del contribuyente no conformes con el ordenamiento en el sentido de haber dado lugar a un incumplimiento parcial o tardío de sus obligaciones tributarias, señala-.
En lo que tiene que ver con los intereses suspensivos, sostiene que presuponen un previo acto administrativo impugnado (liquidación o sanción), por lo que también cabe descartar su vinculación con la obtención de ingresos por parte de las sociedades y, por tanto, la correlación con dichos ingresos que está en el núcleo del concepto mismo de gasto deducible.
Pues bien, a juicio del Tribunal Supremo, los intereses de demora tienen por objeto compensar el cumplimiento tardío de una obligación de dar. Tienen, por tanto, carácter indemnizatorio, no sancionador; exclusivamente compensan o reparan el perjuicio causado por el retraso en el pago de la deuda tributaria.
Por otro lado, si bien en la legislación aplicable a los hechos –RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS)- no se contemplan como gastos no deducibles “los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico» –que fueron específicamente incluidos con la Ley 27/2014-, lo cierto es que las «actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico» no pueden equiparse, sin más, a cualquier incumplimiento del ordenamiento jurídico, ya que ello sería una interpretación contraria a su finalidad. La idea que está tras esa expresión debe ser acotada, evitando interpretaciones expansivas –esa expresión remite solo a cierto tipo de actuaciones, como sobornos y conductas similares-. Por otro lado, los intereses de demora constituyen una obligación accesoria, tienen como detonante el incumplimiento de la obligación principal, pero en sí mismos considerados, no suponen un incumplimiento; al revés, se abonan en cumplimiento de una norma que legalmente lo exige.
En otro orden de cosas, sigue argumentando el Tribunal, dejando a un lado las reglas fiscales correctoras específicas, y teniendo en cuenta tan sólo las normas contables y en concreto la interpretación del ICAC sobre la norma de valoración decimosexta del Plan General de Contabilidad se puede sostener el carácter financiero del interés de demora tributario.
Y respecto de los intereses suspensivos también incide en su carácter indemnizatorio: no asimilarlos a los intereses de demora en general carece de sentido ya que también tienen por objeto resarcir a la Administración pública por el retraso en percibir el importe que legalmente le corresponde, retraso motivado en este caso por la interposición de reclamaciones o recursos, ya sean administrativos o judiciales.
En conclusión, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible.
(Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2.ª, de 8 de febrero de 2021, recurso n.º 3071/2019)
Departamento de Documentación de Garrido