El órgano revisor abandona su criterio anterior, que negaba la posibilidad considerando que el órgano de gestión no tiene competencia para llevar a cabo las comprobaciones necesarias, con base en una reciente sentencia del Tribunal Supremo que lo aplica en un procedimiento de comprobación limitada
En el supuesto de hecho, la Administración tributaria -y después el TEAC- consideró que no eran deducibles las cuotas por IVA discutidas porque no se devengaron conforme a Derecho, en la medida en que al caso le era aplicable el mecanismo de inversión del sujeto pasivo, aplicable conforme en la ley del impuesto a las ejecuciones de obra que tienen por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Pues bien, la interesada ya puso de manifiesto en su reclamación que, de confirmarse la liquidación –como así ha sido-, debería aplicarse el principio de regularización íntegra amparado por resoluciones del TEAC y por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, señalando que, en una comprobación de IVA que afecta tanto al comprador como al vendedor, el hecho de que la Administración sólo realizase una liquidación al comprador era contraria a la neutralidad del IVA, produciéndose una doble tributación y un enriquecimiento injusto.
Efectivamente, señala el TEAC, la jurisprudencia del Tribunal Supremo –posteriormente adoptada por él mismo en su doctrina- ha venido señalando que, en los casos en que el destinatario de unas operaciones hubiera deducido el importe de las cuotas de IVA de forma indebida y se vea sometido a una actuación inspectora de regularización, la Inspección no puede limitarse a no admitir la deducción de las cuotas indebidamente repercutidas, y practicar liquidación para que obligado tributario que está siendo objeto de comprobación, que fue destinatario de la repercusión de las cuotas del impuesto, ingrese de nuevo dichas cuotas indebidamente deducidas e intereses de demora y, posteriormente, restablecida la situación, inste la devolución del ingreso indebido, sino que la Administración tributaria debe adoptar la solución más favorable para el interesado, que evite una duplicidad impositiva y el consiguiente enriquecimiento por parte de la Administración, debiendo efectuar las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si, efectivamente, tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, regularizando de forma íntegra la situación del reclamante con respecto al IVA, garantizando así la neutralidad del impuesto.
Pues bien, esta construcción jurisprudencial se ha ido elaborando desde su aplicación al procedimiento de inspección hasta la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2021, cuyo análisis se puede consultar al pie de este comentario, en que se aplica por primera vez en el entorno de un procedimiento de comprobación limitada, señalando el Alto Tribunal que aunque sus razonamientos se han realizado en el marco de actuaciones inspectoras “su filosofía tanto en el plano sustancial como en el procedimental, ha de extenderse, con las adaptaciones que sean necesarias, a las actuaciones de gestión”.
Aplicado ello al caso objeto de análisis, resulta que entre las cuestiones analizadas en las actuaciones de comprobación limitada que concluyeron con el acuerdo de liquidación provisional impugnado, se denegó el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por las obras de construcción de una determinada edificación, de conformidad con el artículo 94.Tres de la Ley del IVA, en el entendido de que no se trataba de cuotas de IVA devengadas con arreglo a Derecho, lo que da lugar a una liquidación que se ratifica. Sin embargo, ello conlleva que las cuotas así soportadas, cuya deducción se regularizó, fueran, a su vez, indebidamente repercutidas.
Pues bien, teniendo en cuenta que la aplicación del principio de regularización íntegra en la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2021 lo fue en el entorno de un procedimiento de comprobación limitada, sustancialmente idéntico al del supuesto que origina la reclamación discutida, el TEAC la asume y aplica también en este caso, modificando con ello su doctrina mantenida hasta ahora, conforme a la cual ello no era posible ya que requería de la realización de comprobaciones en sede de quien repercutió el tributo que no eran factibles en un procedimiento como ese por la limitación competencial establecida al respecto en la Ley General Tributaria.
En conclusión, también en casos como estos, la Administración tributaria debe realizar las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si el mismo sujeto tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, sin necesidad de acudir a un procedimiento autónomo de devolución.
(Resolución TEAC, de 20 de octubre de 2021, RG 4977/2018)
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