Así lo ha señalado el Tribunal Supremo en relación con los agentes de seguros, aclarando no obstante que, más allá de la literalidad reservada exclusivamente para los agentes comerciales, sería válida para probar la afectación la prueba de parte que de manera indubitada demostrara la vinculación exclusiva del vehículo a la actividad
La cuestión jurídica que se suscitó en el procedimiento que dio origen a esta sentencia era de orden interpretativo y consistía, en particular, en discernir si es de aplicación a los agentes de seguro la presunción de afectación a la actividad económica que contiene el art. 22.4.d) RD 439/2007 (Rgto IRPF) con que se ven favorecidos los representantes o agentes comerciales.
En efecto, la norma reglamentaria, a pesar de venir establecida, como regla general, la afectación exclusiva a la actividad económica de los elementos patrimoniales vinculados con ella, abre la puerta a que determinados elementos patrimoniales puedan considerarse afectos si su empleo para necesidades privadas se produce de forma accesoria y notoriamente irrelevante. Sin embargo, excepciona de esta regla, entre otros, a los automóviles de turismo.
No obstante (excepción de la excepción), también deja al margen de esa prohibición a determinados vehículos como son los utilizados para los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
Pues bien, y esta es la cuestión concreta sobre la que se plantea al Tribunal Supremo fijar jurisprudencia, ¿es posible entender incluidos en esa excepción que permite la afectación de los vehículos de los agentes comerciales a los vehículos de los agentes de seguros?
La sentencia de instancia negó la posibilidad al considerar que ambos profesionales desarrollan funciones distintas conforme sus respectivos regímenes jurídicos, lo que corrobora el hecho de que tengan distinto encuadramiento en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas y en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.
Sin embargo, el contribuyente recurrente sostenía que la noción de agentes de seguro constituye una especie dentro del género “agentes comerciales” dado que, en ambos casos subyace la misma tipología contractual -es decir, el contrato de agencia-, lo que permitiría la calificación como afectos de los vehículos empleados en sus desplazamientos profesionales.
Pues bien, el Tribunal Supremo resuelve la cuestión señalando en primer lugar que la exclusión de los vehículos automóviles no significa prohibición de afectación, sino excepción o salvedad a la regla que asocia actividad profesional con afectación de los bienes necesarios para su ejercicio. Esto es, que esos vehículos, por su índole y funcionalidad, quedan excluidos de la presunción que beneficia a sus titulares.
A partir de ahí, sigue señalando el Alto Tribunal, la norma aplicable al caso, referida en particular a los agentes comerciales, constituye la excepción de la excepción o, en otros términos, la recuperación de la presunción que ampara su uso y que dispensa a su titular de la carga de probar la afectación específica a la actividad y la consiguiente irrelevancia de un esporádico uso privado, a los fines que regula el precepto.
Pues bien, su conclusión final es la de que no cabe equiparar a los agentes de seguros con los agentes comerciales. Y para ello, argumenta, no es necesario acudir a disquisiciones como las planteadas sobre la naturaleza jurídica de la actividad, que son ajenas al debate tributario, sino más bien atender a principios como la prohibición de extender los beneficios fiscales más allá de los supuestos legalmente establecidos.
En otras palabras, la dispensa de la prueba contenida, por vía de presunción iuris et de iure, en favor de los agentes comerciales -a los que se supone, en el desempeño de su función de agencia o mediación, una necesidad de desplazamiento en la misma u otras poblaciones- encuentra su sentido en que el reglamento
presupone, en una apreciación de la realidad que no traslada al texto de la norma, que no es concebible el ejercicio de la actividad de agencia comercial -sea de mercaderías o de servicios- sin el uso constante y permanente del medio de transporte, consustancial con su ejercicio, de suerte que el uso residual para menesteres personales y familiares, fuera del tiempo de dedicación a la actividad, le es intranscendente al derecho.
Pues bien, no ocurre lo mismo con los agentes de seguros. La teórica comunidad jurídica de fines o de regulaciones entre las dos profesiones, no satisface per se la necesidad a la cuestión objeto de debate.
Lo cierto es que la literalidad de la norma, como punto de partida, no permite esa extensión. De no ser así, la cita habría comprendido también, en el art. 22.4.d) RIRPF, a los agentes de seguros de forma explícita, como categoría separada, o bien como aclaración de que se incluyen en la superior ya citada, lo que no se ha producido.
Por otra parte, no es posible establecer, para estos, la misma razón que abona la exclusión de la prueba para los agentes comerciales. Sería preciso acreditar que, en el ejercicio normal o común de la profesión, en su conjunto, se necesita el vehículo con el mismo o similar grado de intensidad o insustituibilidad con que tal vínculo rige para aquellos.
Finalmente, la realidad social de las operaciones mercantiles -a la que se remite el art. 3 CC como criterio interpretativo cuando procede superar la literalidad de la norma- y, en particular, la que procuran la mediación, representación o agencia para su concertación o buen fin, evidencia que los desplazamientos en vehículo están perdiendo esa entidad necesaria, imprescindible o predominante, pues muchos actos de comercio, no solo los de mediación en general, sino los de agencia de seguros, se pueden llevar a cabo, concertar o preparar de modo telemático o, en general, sin necesidad de desplazamientos constantes del agente.
Por otra parte, el contribuyente no ha proporcionado en el proceso acreditación específica sobre esa necesaria conexión entre la actividad que le es propia y el uso del vehículo para unos desplazamientos que serían inexcusables e imprescindibles, único elemento de valoración que permitiría aplicar la norma contenida en el art. 22.4 d) RIRPF.
En definitiva, con toda esta argumentación no se promociona que el uso del vehículo propio por los agentes de seguros en el desempeño de su actividad quede extra muros de toda posibilidad de afectación, incluso exclusiva, sino que lo que quiere decirse es que no pueden quedar favorecidos por una presunción normativa en la que no concurre un enlace preciso y directo para su aplicación, ello sin perjuicio de aceptarse una prueba bastante de esa necesidad de uso exclusivo.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 25 de noviembre de 2024, recurso n.º 1022/2023]
Departamento de Documentación de Garrido