El Tribunal Supremo considera que se trata de un elemento patrimonial susceptible de generar rendimientos y que esa naturaleza es la que permite incluirlo en el cálculo del límite máximo de tributación
Recuérdese que la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio viene a establecer un límite máximo a la tributación conjunta ocasionada por la suma del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, de tal forma que el contribuyente no puede ingresar por ambos impuestos más del 60 por 100 de las rentas que ha obtenido durante el ejercicio.
A los efectos del cálculo de ese límite, no se tendrá en cuenta la parte del Impuesto sobre el Patrimonio que corresponda a elementos patrimoniales que, por su naturaleza o destino, no sean susceptibles de producir los rendimientos gravados por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -art. 31.b) Ley 19/1991 (Ley IP)-.
El objetivo de esta norma es evitar que los contribuyentes que posean un elevado patrimonio pero obtengan unas rentas moderadas, sean sometidos a una tributación excesiva, contraria a las exigencias de los principios constitucionales de capacidad económica y no confiscatoriedad.
Pues bien, en relación con esta cuestión, se planteó al Tribunal Supremo en el procedimiento que da lugar a esta sentencia la cuestión de si la inclusión o exclusión de un elemento patrimonial a efectos del cálculo del límite deriva de la naturaleza o destino de los bienes en el momento a que se refiere la liquidación o ello puede verse afectado por el hecho de que, en un momento posterior, pueda ser sometido a operaciones que devenguen rendimientos en el IRPF.
Dicho de otro modo, si un elemento patrimonial, en particular, la vivienda habitual, que por su naturaleza o destino sea susceptible de generar rendimientos (aunque no los genere en el periodo de liquidación) debe incluirse en el cálculo del límite.
Ya antes el Tribunal Supremo había analizado la cuestión, pero en relación a otro tipo de bienes- obras de arte-. En efecto, señaló en su sentencia precedente de 16 de marzo de 2011, que la inclusión o exclusión para el cálculo del límite dependía de la naturaleza o destino de los bienes en el momento a que se refiere la liquidación, al margen de que en un momento posterior los bienes pudieran ser sometidos a operaciones que devenguen rendimientos.
Sin embargo, señala ahora el Tribunal Supremo, ello no es extensible ni resulta directamente aplicable a los bienes inmuebles que tengan la consideración de vivienda habitual, dado que la vivienda habitual no puede calificarse de bien improductivo y ello con independencia de la no generación de rentas inmobiliarias en el IRPF -que desde la Ley 40/1998 (Ley IRPF) quedaron excluidas de tributación en atención al especial tipo de bien de que se trata, explica el Tribunal Supremo-.
En efecto, la vivienda habitual no genera rentas gravadas en el IRPF, pues se encuentra excluida de la imputación de rentas inmobiliarias, ni tampoco genera rendimientos de capital inmobiliario pero, por su naturaleza, es un elemento patrimonial susceptible de generar rendimientos, señala la sentencia.
Así las cosas, concluye el Tribunal, debe considerarse que la vivienda habitual, como elemento patrimonial productivo que por su naturaleza es susceptible de generar rendimientos en el IRPF, aunque no los genere en el periodo de liquidación, debe incluirse en el cálculo del citado límite de tributación, pues el precepto no atiende a la efectiva obtención de rentas.
Esta interpretación es perfectamente respetuosa con la sentencia previa de 16 de marzo de 2011, razona finalmente, en la que se planteaba el caso de las obras de arte -que por naturaleza no son susceptibles de generar rendimientos, y solo pueden serlo por el destino concreto que el contribuyente les dé en cada año-.
[Sentencias Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 11 de noviembre de 2024, recurso n.º 2037/2023 y 10 de julio de 2025, recurso n.º 3711/2023]
Departamento de Documentación de Garrido