La calificación jurídica «primaria», consiste en comprobar que no se dan los presupuestos de hecho para la aplicación de una norma. no puede confundirse con la potestad de calificación jurídica del art. 13 LGT, que supone una distinta calificación de un negocio jurídico y, por supuesto, queda lejos del concepto de la figura del conflicto en aplicación de la norma del art. 15 LGT
De nuevo el alcance de la potestad de calificación tributaria a enjuiciamiento en el Tribunal Supremo.
La cuestión casacional esta vez consistía en determinar si la Administración tributaria puede, en ejercicio de la facultad de calificación prevista en el art. 13 Ley 58/2003 (LGT), denegar la residencia fiscal en España a una sociedad mercantil, en los supuestos en los que existe Convenio para evitar la doble imposición o si, por el contrario, debe de seguir el procedimiento de declaración de conflicto en la aplicación de la norma tributaria establecido en el art. 15 LGT. En caso de respuesta negativa, se preguntaba al Tribunal si procedía la aplicación de la figura del conflicto en la aplicación de la norma.
Una vez más el Tribunal Supremo recuerda su jurisprudencia sobre la no intercambiabilidad de las potestades tributarias de calificación, conflicto en la aplicación de normas tributarias y simulación, reguladas en los art. 13, 15 y 16 LGT.
Sin embargo, lo cierto es que en esta ocasión no nos encontrábamos frente a un supuesto de calificación tributaria propiamente dicho.
La calificación del hecho imponible, señala la sentencia, es una operación consistente en determinar si el hecho, acto, o negocio de la realidad encaja en la hipótesis normativa que ha configurado la ley, atendiendo a su naturaleza jurídica y con independencia de la forma y denominación que los interesados le hubieren dado. Por tanto, es una operación de subsunción del hecho de la realidad en la premisa mayor de la norma, sobre bases estrictamente jurídicas.
Pues bien, lo realizado por la Administración en esta ocasión, señala el Tribunal Supremo, fue un análisis de si el criterio que determina la residencia fiscal en España, consistente en tener la sede de dirección efectiva en territorio español -art. 8.1 RDLeg. 4/2004 (TRLIS)-, concurría o no en los hechos, y sobre la base de las pruebas e indicios existentes, concluyó que la entidad recurrente no tenía en España su sede de la dirección efectiva.
Es decir, lo que hizo la Inspección fue una operación de mera calificación «primaria» limitada a la constatación de los hechos que son presupuesto de la aplicación de la norma sobre residencia fiscal de las personas jurídicas, consistente en resolver que no concurría el presupuesto de hecho que permitía sostener que la sede de dirección efectiva de la sociedad recurrente no estaba en territorio español, lo que, a su vez, comportaba que no concurriendo el presupuesto de hecho, no cabía aceptar la consecuencia jurídica, esto es, residencia fiscal en España.
Pues bien, esto es distinto a lo que se hubiera producido si la Inspección, pese a admitir que la sociedad tenía en España la «dirección efectiva» y que, por tanto, era residente fiscal, hubiera reputado o calificado su traslado como «artificioso», en cuyo caso sí cabría plantear si la consecuente regularización necesitaba fundarse en el art. 15 LGT.
Dicho de otro modo, en este caso, la facultad de calificación, se limitó a la constatación de los hechos que son presupuesto de la norma.
En conclusión, esta función de calificación jurídica «primaria», en cuanto que es presupuesto para la aplicación de la norma sobre residencia fiscal, consistente en comprobar que no se dan los presupuestos de hecho que permiten sostener que la dirección efectiva esté en España, no puede confundirse con la potestad de calificación jurídica del art. 13 LGT, que versa sobre la distinta calificación de un negocio jurídico y que resulta obviamente ajena al uso de la facultad del art. 15 LGT.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 28 de octubre de 2024, recurso n.º 1409/2023]
Departamento de Documentación de Garrido