El contribuyente tiene derecho a que sus alegaciones presentadas en plazo sean valoradas por la Administración y el principio de buena Administración obliga a esa mínima cortesía aunque el plazo se agote. En el caso de la sentencia, la falta de valoración por parte de la Administración -por dos veces sin esas previsiones- de las alegaciones y pruebas aportadas tanto con ocasión del trámite de audiencia previo al acta como del trámite de alegaciones al acta previo a la liquidación, conducen a la nulidad de la liquidación
La finalidad e importancia del trámite de audiencia y alegaciones deriva de su propia dimensión constitucional y de su conceptuación como garantía del procedimiento para la defensa de los intereses de los administrados, en este caso, contribuyentes. Así lo afirma con rotundidad el Tribunal Supremo en esta sentencia.
En efecto, el trámite de audiencia está dirigido a oír al administrado mediante la recopilación de sus alegaciones y documentos, siendo tarea esencial del órgano liquidador la de analizarlos, una vez aportados por el interesado.
Y es que no resulta imaginable una decisión administrativa -como lo es una liquidación o un acta- que no los contemple o que no proceda a su valoración, señala el Alto Tribunal.
No obstante, y a pesar de estas rotundas afirmaciones, también señala que la desatención de las alegaciones formuladas por el obligado tributario en el trámite de audiencia no conduce necesariamente a la nulidad del acto sino que, dependiendo de las circunstancias concurrentes, puede generarse bien un supuesto de nulidad de pleno derecho, bien un vicio de anulabilidad o incluso una mera irregularidad no invalidante.
En efecto, la propia jurisprudencia del Tribunal Supremo ya había señalado con anterioridad -STS de 22 de julio de 2013, traída al caso por el Ministerio Fiscal- que practicar la liquidación sin tener en consideración las alegaciones formuladas por el contribuyente no conducía, per se, a situaciones de indefensión. No obstante, señala en el pronunciamiento que comentamos, ello no conduce a que pueda afirmarse que, con carácter general, la omisión de los trámites de audiencia pueda resultar inocua.
Pues bien, en el supuesto analizado en esta sentencia la gravedad de las infracciones cometidas por la Administración es innegable, al desconocer en dos ocasiones las alegaciones de la entidad contribuyente -las presentadas con carácter previo a la firma del acta de disconformidad y las previas a la liquidación, que finalmente se valoran (y rechazan) con esta- en unas circunstancias difícilmente justificables:
–En cuanto al contenido de las alegaciones:
-No puede afirmarse que las alegaciones presentaban igualdad sustancial sin entrar a valorar minuciosamente su contenido. Por otra parte, el simple dato de que el documento que contiene las alegaciones previas al acta sea de 28 páginas y el de las alegaciones, tras el acta, previas a la liquidación, duplique esa extensión -59 páginas-, no contribuye a apoyar esa afirmación.
-Las alegaciones previas a la liquidación denunciaban ya que la Administración no valoró las primeras alegaciones. Y es que estas se dirigían a sugerir modificaciones en relación con el acta -no a la liquidación-, siendo en el acta donde tuvieron que ser analizadas y valoradas, señala la sentencia.
–En cuanto a las incidencias procedimentales que tuvieron lugar:
-La Administración obvió en dos ocasiones la circunstancia de que podrían haberse presentado alegaciones por correo postal el último día del plazo, como de hecho sucedió por dos veces.
La ley no establece la necesidad de esperar un tiempo prudencial para comprobar si el contribuyente ha presentado o no alegaciones por correo postal; sin embargo, lo impone la lógica y el principio de buena administración, señala el Tribunal Supremo.
Lo más grave es que la Administración “tropieza dos veces en la misma piedra” , apunta la sentencia, sin aprender de la experiencia vivida con relación a las alegaciones previas al acta -emitida al día siguiente de la finalización del plazo-, y emite la liquidación tres días más tarde de la finalización del plazo de alegaciones al acta, sin consultar el registro electrónico, que le habría demostrado su presentación.
Pues bien, el contribuyente que ejercita su derecho a presentar alegaciones tiene derecho a que sean valoradas por la Administración incluso aun cuando las presente por correo postal el último día de plazo.
–La Administración estaba obligada a valorar ambos escritos de alegaciones del contribuyente, incluso, aunque ello hubiera determinado que la notificación de la liquidación se produjera excedido el plazo máximo establecido. Esta circunstancia, determinante del riesgo de prescripción, en modo alguno puede operar contra el contribuyente.
La Administración está obligada a prever que resulta materialmente imposible que los escritos de los contribuyentes así presentados lleguen a la Administración el mismo día.
Esperar para comprobar si se han formulado alegaciones antes de dictar la liquidación no es una cuestión de cortesía sino de estricto cumplimiento de la legalidad; por exigencias del derecho al procedimiento administrativo debido y del principio de buena administración.
En definitiva, el principio de buena administración aborrece clamorosamente un proceder como el enjuiciado, pues la efectividad de dicho principio comporta una indudable carga obligacional para los órganos administrativos a los que se les impone la necesidad de someterse a las más exquisitas exigencias legales en sus decisiones.
No cabe afirmar que la Administración eludiese norma jurídica alguna por no esperar, constatar o comprobar la presentación por correo de las alegaciones; la ley no obliga a ello. Sin embargo, el contexto de esa regularidad procedimental también le impone un comportamiento conductual acorde con los principios constitucionales y con la propia lógica del procedimiento administrativo –“la observancia estricta de procedimientos y trámites no es suficiente para evitar eventuales disfunciones derivadas de la actuación administrativa o consecuencias absurdas o irracionales”-, señala finalmente la sentencia.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 12 de septiembre de 2023, recurso n.º 3720/2019]
Departamento de Documentación de Garrido