El abandono de los principios de devengo y de correlación entre ingresos y gastos está sancionado por la norma y no admite discusión
El supuesto de hecho que se analizó en esta sentencia se refería a un «error contable» que respondía a la «omisión» de un gasto en el ejercicio en que se devengó. La empresa no utilizó adecuadamente una información de la que ya disponía cuando formuló las cuentas anuales correspondientes a tal ejercicio, resultando preceptivo que, tras haberlo advertido, sea inmediatamente subsanado mediante una contabilización que se ajuste a lo previsto en la Norma de Registro y Valoración 22ª del Plan General Contable, lo que supone que el importe del gasto correspondiente a ese ejercicio anterior se impute directamente en el patrimonio neto -en concreto, en una partida de reservas-, en el ejercicio en que la empresa advierte el error contable cometido.
¿Cuál es la trascendencia fiscal de esta imputación contable?
Pues bien, la ley reguladora del Impuesto sobre Sociedades -el art. 19.3.1, segundo párrafo RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) aplicable a los hechos y actualmente el art. 11.3. Ley 27/2014 (Ley IS)- prevé para estas situaciones -gastos imputados contablemente en un periodo impositivo posterior a aquel en que proceda su imputación temporal, de acuerdo con el principio del devengo- su deducibilidad en el periodo impositivo en el que se contabilizan. Eso sí, sin que de ello se derive una tributación inferior a la que hubiese correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal correctas.
Pues bien, precisamente eso es lo que se fija como jurisprudencia: los gastos que erróneamente se hayan imputado contablemente a un periodo impositivo posterior al del devengo, deben imputarse fiscalmente al periodo posterior en el que se realizó la imputación contable cuando no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación del criterio de imputación del devengo.
Rechaza con ello el Tribunal el criterio de la parte conforme al cual, esa interpretación sería contraria a lo señalado en su sentencia de 17 de junio de 2020, al tratarse de un supuesto para nada equivalente, en el que se producía sistemáticamente una imputación de ingresos con anterioridad a su devengo, que el Alto Tribunal resolvió aplicando un criterio unificado de imputación tanto para ingresos como para gastos.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 23 de abril de 2024, recurso n.º 4382/2022]
Departamento de Documentación de Garrido