El TEAC unifica criterio reconociendo la exención a la pensión cuando se conceda tanto como consecuencia de la ejecución de actos terroristas como a raíz de tareas de prevención de tales actos
Se planteó al Tribunal Económico- Administrativo Central la unificación de criterio sobre si la pensión aneja a la Cruz con distintivo rojo de la Orden del Mérito del Cuerpo de la Guardia Civil percibida por una persona física está exenta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en virtud del artículo 7.a) Ley 35/2006 (Ley IRPF), conforme al que se consideran exentas «las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo«.
Hace repaso histórico la resolución de la normativa que se ha aprobado en nuestro ordenamiento en atención a las víctimas de actos terroristas, en la que destacan dos normas que resultan fundamentales para la fijación del criterio que se le solicita:
-La Ley 32/1999 (Solidaridad con las Víctimas del Terrorismo) que hizo efectivo -por razones de solidaridad- el derecho de los damnificados a ser resarcidos o indemnizados en concepto de responsabilidad civil, subrogándose el Estado frente a los obligados al pago de tales indemnizaciones y que, en cuanto a las exenciones tributarias señaló que las indemnizaciones contempladas en ella se considerarían prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo, a los efectos de la exención prevista en la Ley IRPF -art. 13, declarado vigente por la Disposición Derogatoria 1.2.9 de la propia Ley 35/2006 (Ley IRPF)-.
-La Ley 29/2011 (Reconocimiento y Protección Integral a las Víctimas del Terrorismo) que unificó las prestaciones hasta el momento reguladas de manera dispersa en las leyes anteriores e incrementó su importe -su artículo 14 delimita (i) los derechos y prestaciones por los daños personales causados por las acciones terroristas, (ii) el derecho a percibir del Estado la cantidad impuesta a los condenados en concepto de responsabilidad civil en virtud de sentencia firme por terrorismo, (iii) el derecho a obtener las prestaciones de los regímenes públicos de protección social y (iv) el derecho a la percepción de las indemnizaciones por daños materiales- y que, en lo tributario, estableció que las cantidades percibidas como consecuencia de las indemnizaciones, resarcimientos o ayudas de carácter económico que regulaba estaban exentas del IRPF y cualquier otro impuesto personal que recayera sobre ellas.
En conclusión de ese repaso histórico puede establecerse que las prestaciones delimitadas en el artículo 14 Ley 29/2011 en concepto daños personales y materiales, responsabilidad civil, protección social y pensiones extraordinarias, derivados de actos terroristas, constituyen «prestaciones extraordinarias por actos de terrorismo» exentas del IRPF en virtud de lo dispuesto en los artículos 16 de la Ley 29/2011 y 7.a) Ley 35/2006.
Y centrándose ya en la cuestión controvertida recuerda el órgano revisor que el art. 7.a) Ley 35/2006 (Ley IRPF) también considera exentas del impuesto las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo.
Pues bien, la Orden del Mérito de la Guardia Civil fue creada por la Ley 19/1976, de 29 de mayo, como una recompensa que puede ser concedida a los miembros de dicho Cuerpo y a cualquier otra persona o entidad que se haga acreedor de ello para premiar las acciones o conductas de extraordinario relieve, que redunden “en prestigio del Cuerpo e interés de la Patria”, y tiene cinco categorías entre las que se encuentra la Cruz con distintivo rojo, que se concede para premiar hechos o servicios realizados con riesgo de la propia vida o demostración de valor personal por parte de sus ejecutantes y a la que se reconoció carácter pensionado, y no sujeta a tributación ninguna conforme a la propia Ley.
No obstante, el TEAC considera se trata este último de un supuesto de no sujeción incompatible con la posterior Ley 18/1991, que no contemplaba supuestos de no sujeción para pensión alguna (sí exenciones, para supuestos tasados), por lo que entiende que quedó derogado a partir del 1 de enero de 1992 con su entrada en vigor. En esa misma línea se han manifestado tanto la Dirección General de Tributos como algunos Tribunales Superiores de Justicia.
Así las cosas, lo que cabe plantearse es si la pensión aneja a la Cruz con distintivo rojo de la Orden del Mérito de la Guardia Civil percibida por una persona física queda amparada por la exención del art. 7.a) Ley 35/2006 (Ley IRPF) en tanto que pensión derivada de una condecoración concedida por acto de terrorismo.
Pues bien, del tenor literal del citado artículo, señala el órgano revisor, se infiere inequívocamente que sólo quedan exentas del IRPF las pensiones derivadas de aquellas medallas y condecoraciones que se hayan concedido por actos de terrorismo, por lo que, sensu contrario, no pueden beneficiarse de la exención las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones ajenas a actos de terrorismo.
La Ley 19/1976, que se ha referenciado con anterioridad, establecía que la Cruz con distintivo rojo puede concederse para premiar hechos o servicios realizados con riesgo de la propia vida o demostración de valor personal por parte de sus ejecutantes, lo que significa que la concesión de dicha condecoración no está necesariamente vinculada a actos terroristas. Pero que no esté necesariamente vinculada, señala el TEAC, no significa que no pueda estarlo si los hechos o servicios realizados con riesgo de la propia vida o con demostración del valor personal están relacionados con tales actos.
Y añade, para mayor énfasis, que si la Ley 32/1999, también referenciada, creó con el fin de honrar a las víctimas del terrorismo la Real Orden de Reconocimiento Civil a las Víctimas del Terrorismo, distinción honorífica respecto de la que no se reconoce pensión alguna y que se concede a los fallecidos, heridos o secuestrados en actos terroristas, no es descabellado pensar que el legislador del artículo 7.a) de la Ley 35/2006, al citar entre las exenciones las correspondientes a las «pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo«, pueda estar refiriéndose a las reconocidas en favor de los miembros de la Guardia Civil u otras personas a quienes se haya concedido la Cruz con distintivo rojo por haber fallecido o sufrido lesiones como consecuencia de una acción terrorista.
Por otra parte, puede suceder que el elemento determinante de la concesión de la Cruz sea precisamente la participación con riesgo de la propia vida en una operación antiterrorista o el valor demostrado en ella por el contribuyente, o que lo sea tal participación junto con otros servicios prestados en el tiempo, con igual riesgo o valor, pero ajenos a cualquier acto terrorista. La prueba en cada caso será determinante de la procedencia de la aplicación de la exención.
Y un último matiz, el hecho de que las «prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo», que constituyen el primer inciso de la exención del artículo 7.a) de la LIRPF, tengan por finalidad compensar, resarcir o indemnizar daños personales y materiales de las víctimas de los actos terroristas, no permite inferir que las pensiones derivadas de medallas o condecoraciones concedidas por actos de terrorismo -segundo inciso del artículo 7.a) de la LIRPF- tengan que estar necesariamente asociadas a tales daños. Así, teniendo en cuenta que lo determinante para la concesión de la Cruz con distintivo rojo no es, por tanto, el daño padecido, sino el haber afrontado con valor y honor determinadas acciones con peligro para la propia vida, no puede inferirse impedimento, en principio, para que pueda recibirse dicha Cruz cuando el ejecutante del servicio ha resultado herido leve o incluso cuando ha salido ileso de la acción terrorista y, en esos casos, no hay óbice a la exención de la pensión que lleva asociada la condecoración.
En definitiva, para que los contribuyentes de estas pensiones puedan que para beneficiarse de la exención las citadas condecoraciones han de ser concedidas tanto como consecuencia de la ejecución de actos terroristas como a raíz de las tareas de prevención de dichos actos.
El criterio del TEAC se desmarca por tanto del planteado por el TEAR del País Vasco, la Directora General de Tributos y la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT. Asimismo, de la doctrina que emana de varios pronunciamientos del TSJ del País Vasco, que tienen sus opuestos en otros del TSJ de Andalucía o del TSJ de Madrid.
Como consecuencia de esta argumentación, se acuerda unificar criterio en el sentido de que la pensión aneja a la la Cruz con distintivo rojo de la Orden del Mérito de la Guardia Civil percibida por una persona física puede beneficiarse de la exención del artículo 7.a) Ley 35/2006 (Ley IRPF), únicamente en aquellos casos en los que quede debidamente acreditado que tal condecoración ha sido otorgada por actos de terrorismo, ya sea como consecuencia de la ejecución de actos terroristas como a raíz de las tareas de prevención de tales actos.
(Resoluciones TEAC, de 26 de abril de 2022, RG 8956/2021 y 8998/2021)
Departamento de Documentación de Garrido