Las hipotecas que gravan los inmuebles del causante no se computan a efectos de disminuir su valor ni para determinar la base imponible del ISD ni para determinar la reducción por su adquisición hereditaria
La cuestión casacional en este pronunciamiento no era otra que determinar la magnitud sobre la que opera la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones por adquisición de la vivienda habitual del causante, si su valor real íntegro o deducido de éste el importe de la hipoteca pendiente de amortizar que hubiera podido haberse constituido sobre la misma, posición esta última que mantuvo el Tribunal de Justicia de Andalucía en la instancia.
El Tribunal Supremo hace memoria histórica de la reducción para recordarnos que el Real Decreto Ley 7/1996 que la introdujo señaló en su Exposición de Motivos que lo hacía para «aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión mortis causa… de la vivienda habitual, cuando dicha transmisión se efectuase en favor de ciertas personas allegadas al fallecido«, lo que conecta este beneficio con lo señalado en los arts. 39 y 47 de la CE, persiguiéndose por tanto con ella fines de interés general constitucionalmente protegidos –protección a la familia y derecho a la vivienda-.
Pues bien, recuérdese, como lo hace la sentencia, que en la base imponible del impuesto han de computarse los bienes que integran la herencia del fallecido y su valor, que, junto con el ajuar doméstico y las adiciones que se determinan en su reglamento, delimitan el caudal relicto bruto. Por su parte, para la determinación del caudal relicto neto es preciso deducir el pasivo conformado por las cargas, deudas y gastos deducibles, en el buen entendimiento de que no todas las cargas, deudas y gastos son deducibles, sino sólo aquellos que normativamente están previstos:
Artículo 12. Cargas deducibles.
Del valor real de los bienes, únicamente serán deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimibles que aparezcan directamente establecidos sobre los mismos y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones, sin que merezcan tal consideración las cargas que constituyan obligación personal del adquirente ni las que, como las hipotecas y las prendas, no suponen disminución del valor de lo transmitido, sin perjuicio, en su caso, de que las deudas que garanticen puedan ser deducidas si concurren los requisitos establecidos en el artículo siguiente.
Artículo 13. Deudas deducibles.
En las transmisiones por causa de muerte, a efectos de la determinación del valor neto patrimonial, podrán deducirse con carácter general las deudas que dejare contraídas el causante de la sucesión siempre que su existencia se acredite por documento público o por documento privado que reúna los requisitos del artículo 1.227 del Código Civil o se justifique de otro modo la existencia de aquélla, salvo las que lo fuesen a favor de los herederos o de los legatarios de parte alícuota y de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos aunque renuncien a la herencia. La Administración podrá exigir que se ratifique la deuda en documento público por los herederos, con la comparecencia del acreedor.
Por tanto, interpreta el Tribunal Supremo en análisis conjunto de ambos preceptos: las hipotecas que gravan a los inmuebles del causante no se computan a efectos de disminuir su valor, si bien las deudas que garantizan pueden ser deducidas siempre que se acredite su existencia –en documento público o por documento privado que reúna los requisitos del artículo 1.227 del Código Civil, o de otro modo que acredite su existencia, salvo que lo fuesen a favor de los herederos o legatarios o de los parientes cercanos aunque renuncien a la herencia-.
Dicho de otro modo, las hipotecas no minoran el valor del inmueble, por lo que forman parte de la base imponible por su valor real, en tanto que no cumplen los requisitos que prevé el art. 12 para ser deducibles, y ello sin perjuicio de que la deuda existente que garantiza la hipoteca sea deducible al minorar el valor de adquisición individual del causahabiente que debe ser gravado por su adquisición mortis causa neta.
Aplicado ello a la reducción por su adquisición, la sentencia llega a la conclusión de que la magnitud sobre la que se ha de aplicar es la correspondiente a su valor real, sin más minoraciones que las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimible que aparezcan directamente establecidos sobre dicha vivienda habitual, con exclusión de la hipoteca que pudiera pesar sobre la misma el bien disminuyendo su valor.
(Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 15 de septiembre de 2021, recurso n.º 1283/2020)
Departamento de Documentación de Garrido