Sostener lo contrario supone realizar una interpretación restrictiva del art. 7.p Ley IRPF que no puede apoyarse en ninguna interpretación posible del precepto
El Tribunal Supremo ha dictado uno de los pronunciamientos más esperados, apostando de nuevo por una interpretación no restrictiva de la exención, apoyada en el propio carácter abierto de la norma -donde el legislador no restringe, no lo debe hacer el intérprete- y con la cobertura de la internacionalización de nuestras empresas en el espíritu de la norma como justificación última.
En efecto, tradicionalmente, la regulación de los rendimientos del trabajo en la Ley del IRPF ha venido distinguiendo entre los rendimientos del trabajo por naturaleza -actual art. 17.1 Ley 35/2006- que se corresponden propiamente con las retribuciones derivadas del «trabajo personal» en el seno de una relación de carácter laboral o estatutaria; y los rendimientos del trabajo por decisión legal -actual art. 17.2 Ley 35/2006-, rentas que, de no corresponderse con la delimitación propia de los primeros, no habrían merecido la calificación de rendimientos del trabajo sin la expresa calificación del legislador.
Pues bien, la Administración tributaria y los contribuyentes han venido manteniendo posiciones enfrentadas respecto a si la exención es o no aplicable a las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración, defendiendo criterios distintos en lo que respecta a si la exención del art. 7.p) es aplicable a todos los rendimientos del trabajo o solo a los rendimientos del trabajo por naturaleza.
Mantuvo la Administración, representada por el Abogado del Estado, en el procedimiento -con apoyo en el voto particular de la sentencia recurrida- que, en estos casos, los administradores no son trabajadores por cuenta ajena que se desplazan al extranjero por cuenta y bajo la dirección de su empresa en ejecución de un contrato celebrado entre aquella y la destinataria de sus servicios, sino que los desplazamientos realizados lo son en su condición de administradores o consejeros de la entidad -en el caso consejeros delegados-, con base en una relación de la que no cabe predicar los requisitos de dependencia y alteridad que configuran las relaciones laborales por cuenta ajena.
Y, según su planteamiento, la expresión «trabajos» que figura en el artículo 7.p) debe entenderse referida a los rendimientos del trabajo definidos en el artículo 17.1 de la Ley del impuesto, es decir, a los rendimientos del trabajo derivados de una relación laboral o estatutaria en la que el trabajador lo es por cuenta ajena, esto es, ejerciendo su actividad con las notas que definen dicho trabajo -voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia-, por lo que no les resulta de aplicación la exención.
Sin embargo, señala el Tribunal Supremo en su análisis de la cuestión, el artículo 7.p) solo habla de «rendimientos del trabajo», pero que no define cuál es la naturaleza de esos “trabajos” ni cuáles se entienden por tales, en especial en lo que tiene que ver con los enumerados en el artículo 17 de la Ley. Por tanto, no contiene un concepto propio de rendimientos del trabajo y, puesto que el art. 17 es el único que los delimita en la Ley del impuesto, la remisión al mismo es implícita, señala el Tribunal.
En consecuencia, sostener que la exención no resulta aplicable a todos los rendimientos del trabajo, y en especial a los discutidos, es una interpretación restrictiva que no tiene apoyo en una interpretación literal, lógica, sistemática y finalista del artículo 7.p). Y es que no se puede, por principio, rechazar que estos rendimientos puedan acogerse a la exención controvertida sin, cuando menos, analizar qué clase de trabajos son los realizados en el extranjero, viene a señalar.
(Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 20 de junio de 2022, recurso n.º 3468/2020)
Departamento de Documentación de Garrido