La devolución del impuesto puede corresponder a alguien distinto de quien solicitó en su día el otorgamiento de la licencia, porque cabe una transmisión de ésta, y sus efectos no se limitan a lo urbanístico, sino que tienen eficacia fiscal
Recordemos que, entre otros, es sujeto pasivo del ICIO (Impuesto sobre Instalaciones, Construcciones y Obras) el dueño de la construcción, instalación u obra. Pues bien, en el caso de autos se da la particularidad de que, solicitada la licencia y no acometida la obra sometida al impuesto en su totalidad, el Ayuntamiento procedió a la devolución del mismo en el exceso correspondiente “por falta de realización del hecho imponible” -argumento no corroborado por el Tribunal Supremo, que entiende más adecuado considerar como de “desistimiento de la obra comenzada y no terminada”- no a quien solicitó la licencia y lo abonó provisionalmente -dueño primero- sino al titular posterior, que fue quien le solicitó la devolución, dándose la circunstancia de que la transmisión era un hecho conocido por el Ayuntamiento, que dio su conformidad a la transmisión de la licencia. Posteriormente, el propio Ayuntamiento declaró la nulidad de pleno derecho del Acuerdo de la Junta de Gobierno Local que reconoció la devolución al considerar que el sujeto al que procedía devolver era al dueño primigenio.
La cuestión casacional no es otra que si, en supuestos como este -en que el sujeto pasivo ha transmitido la obra sometida al impuesto y esta no ha sido ejecutada-, la devolución del tributo le corresponde al titular original o al titular posterior que lo es en el momento en que se produce el devengo -inicio de las obras- y, en particular, si la devolución a este es un acto contrario al ordenamiento jurídico en caso de que se considerara que el titular del derecho a la devolución es el dueño original -que abonó provisionalmente el impuesto-, al adquirir un derecho careciendo de los requisitos esenciales para su adquisición.
Pues bien, la conclusión del Tribunal Supremo es la de que por la transmisión de la licencia urbanística, acto de transcendencia pública, el nuevo dueño ocupó el lugar precedente de la compañía adjudicataria de la licencia edificatoria y que, con ello, se produjo la traslación de la condición de sujeto pasivo.
Y es que, en su opinión, en un caso como este no concurre, de ninguna de las maneras, ninguno de los tres requisitos para que se aplicable el supuesto de nulidad de pleno derecho del art. 2171.f) Ley 58/2003 (LGT) -actos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición-:
-Que el acto sea contrario al ordenamiento jurídico -debe entenderse que habría de ser no sólo contrario, sino manifiestamente o claramente contrario-.
-Que con él se adquieran facultades o derechos -lo es la devolución de lo debido-.
-Carencia de los requisitos esenciales para su adquisición.
Señala el Alto tribunal que, en este caso, lo que se produjo fue un devengo parcial del impuesto a costa de las obras ejecutadas cuando el segundo dueño ya era titular de las mismas. Y, por otro lado, que la devolución del impuesto puede corresponder a alguien distinto de quien solicitó en su día el otorgamiento de la licencia porque cabe una transmisión de ésta, cuyos efectos no se limitarían a lo urbanístico, sino que tendrían eficacia fiscal, en tanto que la condición de sujeto pasivo la ostenta aquél que realiza el hecho imponible.
Por otro lado, sigue señalando, también a un caso como este -desistimiento de la ejecución total de la obra para la que se solicitó inicialmente la licencia- es de aplicación el art. 103 RDLeg. 2/2004 (TR LHL). Así las cosas, una vez comunicada su decisión de no ejecutar nuevas obras adicionales en base a la licencia, el Ayuntamiento debía proceder según lo previsto en ese artículo, practicando la liquidación definitiva del impuesto y adoptando como base imponible el importe de las obras efectivamente ejecutadas, lo que debía determinarse mediante la oportuna comprobación administrativa, reintegrando el importe correspondiente si el valor resultara menor del satisfecho originariamente en concepto de liquidación provisional.
No puede pretenderse, como hace el Ayuntamiento, que dicha regulación no se aplica en supuestos de devolución de ingresos indebidos satisfechos para el pago de la cuota del ICIO en los supuestos en que no haya sido finalizada la correspondiente construcción, instalación u obra -como sostiene el Ayuntamiento-. Tanto la regulación tributaria general como la regulación específica del citado artículo 103.1 TRLHL se refieren a la devolución de un ingreso tributario satisfecho indebidamente, en el sentido de satisfecho en exceso; la regulación específica del artículo 103.1 TRLHL no es más que la concreción, en un particular impuesto, el ICIO, del derecho a obtener el reembolso de las cantidades indebidamente satisfechas para dar cumplimiento a sus obligaciones tributarias, y la correlativa obligación de la Administración tributaria de devolver ese exceso.
La finalidad del legislador que resulta del artículo 103.1 TRLHL es clara: garantizar que el importe definitivo de la cuota del ICIO se corresponda con el resultado de aplicar respecto del importe de la construcción ejecutada el tipo impositivo establecido, de tal modo que el sujeto pasivo del ICIO obtenga, en su caso, la devolución de lo pagado con exceso al satisfacer el importe de la liquidación provisional del impuesto.
En conclusión, la sucesión en la condición de dueño de la obra lleva consigo la asunción de la de sujeto pasivo, con su estatuto propio de derechos y deberes. Por tanto, el dueño de la obra como propietario, y sujeto pasivo del impuesto, a título de contribuyente, tiene derecho a obtener la devolución de las cantidades pagadas en exceso en virtud de la liquidación provisional -igual que habría tenido que pagar la diferencia en caso de ser superior la liquidación definitiva-.
[Sentencias Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2.ª, de 22 de marzo de 2022, recurso n.º 3124/2020 y, de 11 de julio de 2024, recurso n.º 867/2023]
Departamento de Documentación de Garrido