Para materializar la exención por reinversión en una vivienda en construcción sólo es necesario reinvertir en el plazo de dos años, sin que sea requisito legal que la vivienda esté terminada
En el supuesto de hecho sometido a enjuiciamiento, la reinversión de la ganancia se materializó en un inmueble en construcción cuya declaración de obra nueva tuvo lugar más de dos años después de la fecha en que transmitió la anterior vivienda habitual del contribuyente. Sin embargo, la cantidad obtenida en la enajenación de aquella vivienda habitual se reinvirtió en el pago de la adquisición de la nueva vivienda habitual dentro del plazo de los dos años siguientes a la enajenación.
En el supuesto de hecho sometido a enjuiciamiento, la reinversión de la ganancia se materializó en un inmueble en construcción cuya declaración de obra nueva tuvo lugar más de dos años después de la fecha en que transmitió la anterior vivienda habitual del contribuyente. Sin embargo, la cantidad obtenida en la enajenación de aquella vivienda habitual se reinvirtió en el pago de la adquisición de la nueva vivienda habitual dentro del plazo de los dos años siguientes a la enajenación.
La Administración tributaria negó el derecho a la exención por no considerar apta la reinversión en el inmueble en construcción. Sin embargo, el TSJ de Cataluña en la instancia abogó por una interpretación flexible del concepto de «adquisición de vivienda habitual» cuando se adquiere una vivienda en construcción, considerando que en estos casos lo adecuado es tener en cuenta el importe invertido por el sujeto pasivo en el período correspondiente (dos años), aunque la vivienda en construcción se entregue en un momento posterior a esa fecha.
La cuestión casacional que se ha planteado al Tribunal Supremo en consecuencia en el recurso a que da lugar esta sentencia ha sido la determinar el plazo de que dispone el obligado tributario para reinvertir el importe obtenido con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual cuando la reinversión se materializa en una vivienda que se halla en fase de construcción.
Y la respuesta a la misma se encuentra, en su opinión, en la interpretación literal del art. 38 Ley 35/2006 (Ley IRPF), que es la norma aplicable: “Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen«.
Como señala el Tribunal, no hay que hacer un especial esfuerzo hermenéutico para advertir que la única exigencia temporal expresamente prevista en la norma como «condición» para la exención es que el importe obtenido en la enajenación se reinvierta en menos de dos años «desde la fecha de la transmisión».
Ni en este precepto ni en ningún otro referido a la «exención por reinversión en vivienda habitual» se señala que en el plazo de dos años la vivienda habitual que se adquiera con el importe que se reinvierte deba estar «terminada», o «en plenas condiciones de habitabilidad» o «habitada por el contribuyente».
Debe rechazarse por tanto el planteamiento de la Administración tributaria, que consideraba que la fecha a considerar a efectos del cumplimiento del plazo es la de la entrega de la vivienda y ello por razones como las siguientes –expresa el Tribunal Supremo-:
- La norma no exige que en el plazo de dos años se produzca la adquisición jurídica (título y modo) de la nueva vivienda habitual, sino exclusivamente que en dicho plazo se «reinvierta el importe obtenido en la enajenación», que es lo que ha efectuado el contribuyente en el caso de autos.
- Una interpretación como la propugnada por la Administración supone incorporar al precepto una condición -la efectiva adquisición del dominio de la vivienda habitual- no prevista expresamente por la norma y que podía haberse incorporado sin problema ninguno al precepto si el Legislador así lo hubiera considerado.
En consecuencia, fija como jurisprudencia la de que cuando la reinversión se materializa en una vivienda que se halla en fase de construcción, el plazo de dos años establecido para reinvertir debe contarse desde la transmisión de la vivienda del contribuyente, bastando a tal efecto -para dar cumplido el requisito- con que en dicho plazo reinvierta el importe correspondiente, sin necesidad de que adquiera el dominio de la nueva vivienda, mediante su entrega material, o de que la construcción de ésta haya ya concluido.
No de una manera tan contundente, pero sí con el mismo resultado interpretativo, la precedente sentencia de 23 de julio de 2020 del propio Tribunal Supremo ya apuntó que, en los casos en los que se cumplen los requisitos exigidos para que las cantidades que se invierten en la construcción de la vivienda se asimilen a su adquisición, cabe consolidar el derecho a la exención por reinversión de la ganancia obtenida, si, como primera condición, se aplica la totalidad del importe percibido por la venta de la anterior vivienda al pago, o a la construcción de la nueva vivienda, dentro del plazo de reinversión -esto es, dos años- y, además, como segunda condición, se cumplen los requisitos exigidos para que la construcción del inmueble se asimile a su adquisición.
Dicho de otro modo, la asimilación entre adquisición y construcción a los efectos de la exención no procederá cuando el interesado no haya acreditado, dentro del plazo de cuatro años reglamentariamente establecido, que las obras fueron finalizadas y le fueron entregadas.
(Sentencias Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2, de 17 de febrero de 2021, recurso nº 6309/2019 y de 23 de julio de 2020, recurso n.º 4417/2017)
Departamento de Documentación de Garrido