Que la Administración tributaria adopte por su cuenta medidas distintas a las directamente encaminadas a dar cumplimiento a lo ordenado en sede económico-administrativa es un exceso ilícito
Se planteaba como cuestión casacional en esta sentencia la de si habiéndose anulado en vía económico-administrativa una liquidación tributaria por falta de motivación en la valoración de determinados bienes y ordenada la retroacción de las actuaciones para que el órgano administrativo competente efectuara una nueva comprobación de valores debidamente motivada, la Administración podía, antes de realizar la oportuna valoración motivada de los bienes en discusión, dictar una liquidación provisional -a cuenta de la liquidación que finalmente resulte- conforme a los valores declarados por el contribuyente y compensarla seguidamente con la cuantía que resulte a devolver por la anulación de la liquidación tributaria, minorando así la devolución por ingresos indebidos que, de otro modo, habría debido producirse.
Eso fue lo que sucedió en el supuesto de autos en que tras la anulación de una comprobación de valores en el seno de una liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones, el TEAC ordenó retrotraer actuaciones para que la Administración autonómica realizara una nueva valoración correctamente motivada y anuló la liquidación. Sin embargo, ésta antes de reponer las actuaciones inspectoras para que se efectuara la nueva comprobación y se procediera a practicar la correspondiente liquidación, giró una nueva liquidación provisional de acuerdo con los valores declarados por el obligado tributario con la consideración de “a cuenta” de la que definitivamente se practicara.
El Tribunal Supremo niega esta posibilidad y es que, como señala la sentencia, nos encontramos en el seno de un procedimiento de revisión y en concreto ante la ejecución de resoluciones de los órganos económico- administrativos. Y para casos como éste, su jurisprudencia ha venido estableciendo que la retroacción de actuaciones no pone en marcha un procedimiento nuevo, sino que vuelve atrás en el ya abierto, en el que se produjeron las fallas procedimentales que determinan la anulación de la resolución que le puso fin. Pues bien, en estos casos, la Administración debe colocarse en dicho momento procedimental y culminar dicho procedimiento en el plazo que le resta para agotar los plazos dispuestos al efecto. Por tanto, declarado el vicio formal y la anulación de la liquidación girada y ordenada la retroacción de actuaciones, los actos a que venía obligada la Administración quedaban circunscritos al ámbito propio de la ejecución, que en lo que ahora interesa se desenvolvían en la nulidad de la liquidación con devolución de lo indebidamente ingresado más intereses y la marcha atrás del procedimiento al momento de producirse el vicio que debía ser reparado , y sólo una vez reanudado de nuevo el procedimiento original tendrían cabida las actuaciones que la Administración recurrente considera adecuadas en aplicación de los tributos.
En la primera de las sentencias que se comentan se fija en consecuencia la siguiente doctrina jurisprudencial:
-La Administración tributaria no puede, en ejecución del deber de motivar el valor de determinados bienes -o de otros deberes formales- una vez ordenada la retroacción de las actuaciones a tal efecto, dictar una liquidación provisional -a cuenta de la que finalmente resulte-, ni antes ni después de realizar la valoración motivada o de cumplir lo ordenado en la retroacción.
-Sólo puede girarse liquidación provisional cuando concurra alguna de las circunstancias que la hacen posible en el art. 101 LGT, siempre que tal liquidación provisional se adopte en el seno de un procedimiento de inspección propiamente dicho, sin que puedan considerarse como tales las actuaciones limitadas a ejecutar una resolución económico-administrativa.
-La Administración tributaria incurre en exceso ilícito, determinante de la nulidad de sus actos, cuando adopta por su cuenta medidas distintas o ajenas a las directamente encaminadas a dar cumplimiento a lo ordenado en sede económico-administrativa, en este caso motivar sus propios actos, sin que la liquidación provisional guarde relación alguna, ni con la retroacción, ni con la actividad que debe realizarse al efecto.
(Sentencias Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 1 de julio de 2021, recursos n.º 2006/2020 y 2435/2020 y, de 20 de julio de 2021, recurso n.º 1182/2020)
Departamento de Documentación de Garrido