Sentencia de marcado carácter pro contribuyente, con condena en costas a la Administración incluida, que abandona el discurso de si estamos o no ante una opción/ derecho del contribuyente para considerar que estamos sencillamente ante una rectificación de autoliquidación
Los hechos enjuiciados en este pronunciamiento responden al esquema habitual en los litigios que versan sobre esta cuestión: una entidad solicitó la rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades (IS) de un determinado ejercicio al amparo del art. 120.3 de la Ley General Tributaria (LGT), por considerar que había consignado unas bases imponibles negativas (BINS) inferiores a las que tenía derecho a aplicar como resultado de un error en la compensación que tenía pendiente de aplicación.
En el caso, y también como viene siendo la práctica habitual, la Administración, tanto en vía de gestión como en vía de revisión administrativa rechazó su solicitud al entender que la compensación de bases imponibles negativas realizada suponía el ejercicio de una opción tributaria, a la que resultaba de aplicación el régimen establecido en el art. 119.3 LGT, y que, por tanto, no cabía su rectificación, por ser extemporánea, dado que no se había llevado a cabo dentro del plazo voluntario de declaración.
Como señala la propia sentencia, el conflicto jurídico deriva de una diferente interpretación jurídica del art. 119.3 LGT, a cuyo tenor «las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración, no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración«, en relación con el art. 120.3 LGT, según el cual «cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente«. En definitiva, la solución al conflicto interpretativa pasa por determinar si estamos ante una opción tributaria o ante un derecho del contribuyente.
Pues bien, la Audiencia Nacional, se posiciona del lado de la entidad contribuyente considerando que se trata precisamente de un derecho no sometido a limitación temporal por parte de la norma que, a falta de cobertura legal, no puede ser establecida por la Administración tributaria en su interés por aplicar restrictivamente el beneficio fiscal, lo que además entrañaría una conculcación del principio constitucional de capacidad contributiva.
Según su argumentación, ninguno de los dos preceptos en cuestión alude explícitamente a la compensación de BINS, sino a la declaración tributaria -art. 119- y a las autoliquidaciones –art. 120-: a la declaración le resulta aplicable el régimen jurídico disciplinado en este art. 119 -y, en consecuencia, la limitación prevista en el art. 119.3 LGT-, pero la autoliquidación tiene asignado otro régimen jurídico, el contemplado en el art. 120 LGT, en el que se posibilita su rectificación si el obligado tributario considera que la autoliquidación presentada ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, no contemplándose de ninguna manera una limitación temporal semejante a la prevista en el art. 119.3 citado.
Así las cosas, tratándose de la rectificación de una autoliquidación lo que aquí se pretende, a su juicio en el caso será aplicable lo dispuesto en el art. 120 LGT.
Resulta indiferente –sigue diciendo- si la compensación de BINS es o no una opción tributaria, en los términos previstos en el art. 119.3 LGT, por la sencilla razón de que este precepto no es aplicable en el caso de rectificación de las autoliquidaciones.
El pronunciamiento dice seguir la doctrina jurisprudencial que se deriva de una sentencia previa del Tribunal Supremo, de 22 de noviembre de 2017, en la que se aceptó que la Administración -en aplicación del principio de regularización íntegra- valorara la procedencia de una determinada compensación de bases negativas evidentemente más allá del plazo de declaración, y termina con una condena en costas a la Administración por “apartarse sin razón de la regla general”.
(Sentencia Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 11 de diciembre de 2020, recurso n.º 439/2017)
Departamento de Documentación de Garrido