La interpretación contraria haría de peor condición a quienes acceden al contenido de los actos puestos a su disposición en la dirección electrónica que a quienes no lo hacen, que podrían ser sancionados si no contestaran al requerimiento de la Administración
La cuestión controvertida que se dirimía en esta resolución consistía en determinar si habiéndose entendido rechazada la notificación de un requerimiento de información como consecuencia de no accederse a su contenido en los términos previstos en la normativa reguladora de las notificaciones por medios electrónicos, puede concurrir el elemento subjetivo necesario a efectos de imponer la sanción por la infracción tipificada en el art. 203 Ley 58/2003 (LGT).
El conflicto viene representado por la valoración jurídica que se dé a la falta de acceso a la notificación por parte del obligado tributario, incluso en el caso en que éste estuviera obligado a comunicarse con la Administración tributaria por medios electrónicos.
Según la dicción literal del art. 203 LGT será sancionable la resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria, la cual tiene lugar cuando el sujeto infractor, debidamente notificado, lleve a cabo comportamientos tendentes a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración relativas al cumplimiento de sus obligaciones tributarias, como por ejemplo no atendiendo requerimientos debidamente notificados.
A juicio del TEAR de Madrid, contra cuya resolución se alza el recurso que se dirime, ese tipo infractor requiere de un elemento subjetivo específico consistente en la concurrencia de la intencionalidad por el obligado tributario de dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria.
Sin embargo, el Tribunal Económico-Administrativo Central no está de acuerdo con este planteamiento sino que, todo lo contrario, considera que en este tipo de comportamientos no se requiere la presencia de la intencionalidad: el art. 203.1 LGT se limita a regular cuáles son las conductas objetivas que determinan el tipo infractor que, por su propia naturaleza, tienden a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria, pero no alude a ningún elemento intencional o subjetivo específico que deba estar presente en esas conductas objetivas para que se pueda entender concurrente la infracción. Y es que, en su opinión, son las propias conductas las que tienden, por su naturaleza y no por la intencionalidad de quien las realiza, a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria. En definitiva, no estamos ante una infracción que haya de cometerse a sabiendas de que existe una actuación de la Administración tributaria y con intención «dolosa o gravemente culposa» de dilatar, entorpecer o impedir dicha actuación.
A juicio del TEAR la posibilidad de sancionar la desatención de un requerimiento al hecho de que el obligado tributario estaba indisolublemente asociada a que éste conozca realmente la existencia de éste. En definitiva, para el TEAR sólo puede desatenderse un requerimiento previamente conocido -lo que en su resolución expresa como «conocimiento real» del requerimiento-. En definitiva, para el TEAR no basta que haya existido un «conocimiento formal» del requerimiento por el obligado tributario, sino que es preciso también que haya conocido realmente la existencia del requerimiento.
Sin embargo, a juicio del TEAC basta con que el requerimiento haya sido debidamente notificado al obligado tributario conforme al ordenamiento jurídico aplicable para que pueda producirse la infracción. A su juicio, la distinción postulada por el TEAR entre un conocimiento «formal» y un conocimiento «real» del requerimiento no está presente en el art. 203 LGT.
Aplicado ello al caso de autos, la falta de acceso por parte de la entidad a los requerimientos puestos a su disposición en la dirección electrónica habilitada trajo como consecuencia que se entendieran rechazadas las notificaciones, dando al interesado por conocedor de los requerimientos que rechazó recibir, tal y como se establece legalmente.
Ello significa que la desatención del requerimiento por falta de conocimiento real de su existencia como consecuencia de la falta de acceso por el interesado a su contenido en la dirección electrónica habilitada o en la sede electrónica de la AEAT no lleva aparejada, sin más, la imposibilidad de sancionar tal conducta, como postula el TEAR, pudiendo concurrir el elemento subjetivo de la infracción cuando, como aquí sucede, el no acceso mencionado constituye la conducta preparatoria de la desatención; eso sí, sin perjuicio de apreciar, en su caso, alguna de las circunstancias que exoneran de la responsabilidad por infracción tributaria del art. 179 LGT.
La interpretación contraria haría en muchos casos de peor condición a quienes acceden al contenido de los actos puestos a su disposición en la dirección electrónica habilitada en el plazo establecido -teniéndose por notificados a todos los efectos legales-, que a quienes no lo hacen. En efecto, los primeros, pese a no haber eludido la notificación, podrían ser sancionados si no contestaran al requerimiento de la Administración, en tanto que la ausencia de contestación nunca podría ser sancionada en los segundos pese a su conducta elusiva de la notificación.
Si la finalidad del precepto es estimular a que los contribuyentes faciliten las actuaciones de la Administración tributaria, so pena de poder ser sancionados en caso contrario, el criterio del TEAR podría incitar más bien a la actitud contraria, al invitar a aquellos a un rechazo de las notificaciones que no lleva aparejada sanción alguna.
En conclusión, la desatención de los requerimientos notificados conforme a norma puede constituir infracción tributaria cuando el interesado haya podido conocer la existencia de tal requerimiento y haya declinado su conocimiento.
(Resolución TEAC, de 21 de mayo de 2021, RG 3869/2020)
Departamento de Documentación de Garrido