Análisis de las modificaciones introducidas por la Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal en el régimen jurídico de la entrada en el domicilio constitucionalmente protegido
Lejos quedan los años en los que el Legislador tenía entre sus propósitos el de reflejar en las leyes los pronunciamientos del Tribunal Supremo a favor de los contribuyentes. La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal más bien parece exhibir que, en la actualidad, uno de sus propósitos es el de enmendar la Ley, como reacción a los pronunciamientos jurisprudenciales que puedan beneficiar a los obligados tributarios.
Nos referimos a las modificaciones que introduce en la Ley 58/2003 (LGT) y en la Ley 29/1998 (LJCA) en los artículos reguladores de las autorizaciones judiciales para las entradas y registros que practica la AEAT en los domicilios constitucionalmente protegidos. De hecho, la propia exposición de motivos de la Ley justifica las modificaciones legales que nos ocupan “A la luz de la última doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo…”.
En efecto, el detonante de la modificación legislativa es, sin duda, la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de octubre de 2020, pronunciamiento en el que el Alto Tribunal estableció la siguiente doctrina:
“La autorización de entrada debe estar conectada con la existencia de un procedimiento inspector ya abierto y cuyo inicio se haya notificado al inspeccionado, con indicación de los impuestos y periodos a que afectan las pesquisas, por derivar tal exigencia de los artículos 113 y 142 de la LGT. Sin la existencia de ese acto previo, que deberá acompañarse a la solicitud, el juez no podrá adoptar medida alguna en relación con la entrada en el domicilio constitucionalmente protegido a efectos de práctica de pesquisas tributarias, por falta de competencia (art. 8.6 LJCA y 91.2 LOPJ).”
Como a continuación se expone, la correlación entre la sentencia y la modificación legislativa es patente:
Modificación del artículo 113 de la LGT sobre autorización judicial para la entrada en el domicilio de los obligados tributarios
En la redacción anterior, el artículo 113 de la LGT regulaba escuetamente la obligación de la Administración de obtener el consentimiento del obligado tributario o la oportuna autorización judicial, cuando en los procedimientos de aplicación de los tributos resultase necesario entrar en el domicilio constitucionalmente protegido.
El artículo se ha modificado para incorporar la referencia a la posibilidad de solicitar la autorización judicial no solo en el marco de procedimientos de aplicación de los tributos, sino también con anterioridad al inicio de estos. En concreto, se establece que: “Tanto la solicitud como la concesión de la autorización judicial podrán practicarse, aun con carácter previo al inicio formal del correspondiente procedimiento, siempre que el acuerdo de entrada contenga la identificación del obligado tributario, los conceptos y períodos que van a ser objeto de comprobación y se aporten al órgano judicial.”
Así, el Legislador reacciona en el sentido opuesto al declarado por el Tribunal Supremo en cuanto a la necesidad de que exista un procedimiento inspector ya abierto. Sencillamente, la modificación normativa viene a permitir lo que el Alto Tribunal ha declarado inadmisible, como es la entrada en un domicilio constitucionalmente protegido fuera del marco de un procedimiento de aplicación de los tributos.
Para ello, se incluye como requisito que el novedoso “acuerdo de entrada” contenga la identificación del obligado tributario, los conceptos y períodos que van a ser objeto de comprobación y se aporten al órgano judicial al que se dirige la solicitud de autorización. Ese “acuerdo de entrada” introduce un nuevo requisito cuya verificación competerá al órgano judicial; sin embargo, dado el contenido mínimo al que alude la norma, parece que el “acuerdo de entrada” puede constituir en la práctica, un mero formalismo procedimental.
En la modificación del artículo 113 de la LGT también se incluye expresamente algo que ya venía exigiéndose por los Juzgados y Tribunales de manera ineludible, como es el requisito de que la solicitud de la autorización judicial esté debidamente motivada y justificada en cuanto la finalidad, necesidad y proporcionalidad de la medida de entrada en el domicilio constitucionalmente protegido, conforme a lo que se ha declarado reiteradamente por el Tribunal Constitucional en esta materia.
Modificación del artículo 142 de la LGT sobre las facultades de la Inspección de los Tributos
La modificación del artículo 142 de la LGT viene a introducir el requisito del “acuerdo de entrada” tanto para el acceso a los domicilios constitucionalmente protegidos, como para el resto de los lugares en los que se desarrollen actividades, se produzcan hechos imponibles o existan pruebas de estos, y salvo que el obligado tributario otorgue el consentimiento.
Además, en cuanto a la entrada en domicilios constitucionalmente protegidos se establece que la solicitud de autorización judicial deberá incorporar el “acuerdo de entrada”.
Finalmente, se deja pendiente la fijación del órgano competente para dictar el “acuerdo de entrada” como “la autoridad que reglamentariamente se determine”.
Modificación del artículo 8 de la LJCA sobre las competencias de los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo en materia de autorizaciones para la entrada en domicilios y lugares constitucionalmente protegidos
Con esta modificación se reconoce expresamente la competencia de los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo para conceder las autorizaciones para la entrada en domicilios y otros lugares constitucionalmente protegidos en los supuestos en que haya sido acordada por la AEAT con anterioridad al inicio formal del procedimiento de aplicación de los tributos cuando requiriendo dicho acceso el consentimiento de su titular, este se oponga a ello o exista riesgo de tal oposición.
La modificación de todos estos artículos trae causa de la enmienda número 196 al Proyecto de Ley. La enmienda enfatizó la importancia de la práctica de las actuaciones de la Inspección Tributaria en los lugares en los que se desarrolla la actividad económica de los obligados tributarios, lo que resulta una argumentación superficial para justificar una modificación de esta importancia. Por otro lado, la motivación de la enmienda hizo referencia a que el Tribunal Constitucional y el Tribunal Europeo de Derechos Humanos han tenido presente que la autorización judicial ha de considerar la existencia de un acto administrativo que ha de ejecutarse, lo que introduce la justificación de ese novedoso “acuerdo de entrada”. Sin embargo, la motivación de la enmienda no hizo la más mínima valoración de la afectación sobre el derecho constitucional a la inviolabilidad del domicilio y la idoneidad de ampliar el alcance temporal del derecho de la Administración a solicitar la autorización judicial, que, a fin de cuentas, constituye el propósito último de la modificación legislativa.
De este modo, la enmienda pretendió amparar la modificación legislativa en que no se alteran las garantías de control judicial, ni la exigencia de que la solicitud de autorización deba justificar la idoneidad, necesidad y proporcionalidad de la entrada y registro, es decir, que no se contradice lo asentado por el Tribunal Constitucional. No obstante, en nuestra opinión, tampoco se explica el motivo por el que la doctrina del Tribunal Supremo declarada en la sentencia de 1 de octubre de 2020 debe ser suplantada por la modificación legislativa.
Finalmente, parte de la doctrina ha puesto sobre la mesa la posible inconstitucionalidad de la modificación legislativa en tanto que, al tratarse de la regulación sobre la que puede someterse un derecho fundamental, como es el derecho a la inviolabilidad del domicilio constitucionalmente protegido, resultaría exigible la aprobación de una ley orgánica, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 53 y 81 de la CE, tal y como advirtió, precisamente, la propia sentencia de 1 de octubre de 2020.
En resumen, lo que la Exposición de motivos de la Ley califica de “modificaciones de alcance exclusivamente procedimental” que “clarifican el régimen de autorización judicial”, constituye una importante ampliación en el alcance temporal de la facultad de la Inspección de Tributos a solicitar la autorización judicial y, “a contraluz” de lo declarado por el Tribunal Supremo.
Isaac Román García
Área Fiscal. Departamento Contencioso- Tributario de Garrido