Suponen la contrapartida de una prestación de servicios realizada a título oneroso y comprendida en el ámbito de aplicación del impuesto
El procedimiento prejudicial al que da lugar esta sentencia tenía como fin que el TJUE se pronunciara sobre la naturaleza de los servicios remunerados por una filial a su matriz, cuando estos han sido valorados conforme a las Directrices de la OCDE y superan el límite del 2,74% recomendado como máximo, así como sobre su sometimiento al impuesto.
Recuérdese que una prestación de servicios solo se realiza «a título oneroso» y, por tanto, solo está gravada si entre el prestador del servicio y su destinatario existe una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por el proveedor constituye el contravalor efectivo de un servicio individualizable prestado al destinatario.
En el caso analizado en la sentencia, ambas partes asumieron compromisos recíprocos. Por un lado, la matriz se comprometió a prestar determinados servicios comerciales y a soportar los principales riesgos económicos vinculados con la actividad de la filial como sociedad operativa y, por otro lado, esta última se comprometió a abonar al final de cada año un importe correspondiente a la parte del margen de explotación por ella obtenido superior al 2,74 %. En consecuencia, los pagos efectuados por la filial constituían la remuneración de las actividades realizadas por la matriz. Y, por otra parte, los servicios prestados por la matriz, comunes en el marco de una relación intragrupo, repercutían en el margen de la filial por el ahorro que le permitían obtener o por la mejora del servicio prestado a los clientes finales.
Así las cosas, señala el TJUE, puede hablarse en estos casos de la existencia de una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas, así como de que la retribución percibida por el prestador de servicios constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario, cumpliéndose por tanto los dos requisitos que exige la jurisprudencia del Tribunal para que concurra la sujeción al impuesto de la prestación de servicios.
Y a ello no obsta lo siguiente, añade:
-Que la remuneración adeudada a la sociedad matriz solo pretenda ajustar, de conformidad con las Directrices de la OCDE, el margen de explotación de la filial con el fin de respetar el principio de plena competencia consagrado por dichas Directrices, sin acompañarse de una actividad concreta que deba proporcionarse como contrapartida.
-Actividades como las realizadas por la sociedad matriz deben distinguirse de la adquisición de participaciones por una sociedad de cartera en otras sociedades sin que esa sociedad de cartera intervenga directa o indirectamente en la gestión de estas sociedades, sin perjuicio de los derechos que dicha sociedad de cartera posea por su condición de accionista o socio. Y es que el caso es distinto cuando la participación va acompañada de una intervención directa o indirecta en la gestión de las sociedades en las que se haya producido la adquisición de la participación, como es el caso.
-La existencia de una relación directa entre estas prestaciones y la contraprestación recibida no puede verse afectada por las formas de remuneración previstas en el contrato suscrito entre ambas sociedades, en virtud del cual el importe adeudado a la matriz correspondía a la parte del margen de explotación obtenido por la filial superior al 2,74 %.
-Contrariamente a lo sostenido por la filial ante el Tribunal de Justicia, la hipótesis prevista en el contrato según la cual, en el supuesto de margen de explotación inferior al 0,71 % -límite inferior del margen recomendado por la OCDE-, la matriz adeudaría una remuneración a la filial, no puede, en ningún caso, romper el vínculo directo entre la prestación de servicios de que se trata y la contrapartida recibida.
En definitiva, la Directiva IVA debe interpretarse en el sentido de que la remuneración de servicios intragrupo, que se calcula con arreglo a un método recomendado por las directrices aplicables en materia de precios de transferencia, adoptadas por la OCDE, y corresponde a la parte del margen de explotación superior al 2,74 % realizado por esa filial, constituye la contrapartida de una prestación de servicios realizada a título oneroso y comprendida en el ámbito de aplicación del impuesto.
La Administración puede exigir documentación más allá de la factura cuando ésta tiene defectos que impiden conocer la realidad de la operación que documenta
La sentencia comentada analiza también una segunda cuestión de gran trascendencia en lo que a la tributación por el IVA y a su recuperación se refiere: cuando las facturas disponibles no cumplan con los requisitos formales establecidos en la normativa de aplicación, no es contrario a la Directiva IVA que la Administración solicite otro tipo de documentación antes de aplicar el IVA soportado
En el litigio principal, las facturas referidas a las prestaciones de servicios de que se trata no contenían indicaciones sobre la naturaleza de los servicios adquiridos por la filial, ni sobre el número de horas prestadas para cada operación, los recursos humanos y materiales utilizados o el método de cálculo de las tarifas.
Con carácter previo a esta sentencia, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ya había señalado que la Administración tributaria no puede negar el derecho a la deducción del IVA basándose únicamente en que una factura incumple ciertos requisitos formales exigidos por la legislación nacional que transpuso la Directiva del IVA, si tiene a su disposición toda la información necesaria para verificar que se cumplen los requisitos materiales para ejercitar ese derecho. Eso sí, cuando las autoridades tributarias llegan a la conclusión de que las facturas presentadas por el sujeto pasivo no cumplen esos requisitos formales, lo que sí pueden hacer -sin que el principio de proporcionalidad se oponga a ello-, es comprobar si se cumplen los requisitos materiales de ese derecho y exigir a tal efecto que el sujeto pasivo aporte pruebas adicionales.
Por otra parte, en cuanto a los requisitos materiales, de la propia Directiva del IVA se desprende que, para poder disfrutar de este derecho, por un lado, el interesado debe ser un «sujeto pasivo» en el sentido de dicha Directiva y, por otro lado, los bienes o servicios invocados como base de este derecho deben ser utilizados por el sujeto pasivo para las necesidades de sus propias operaciones gravadas y los bienes deben ser entregados o los servicios prestados por otro sujeto pasivo. Así las cosas, cuando falta la realización efectiva de la entrega de bienes o de la prestación de servicios no se genera ningún derecho a la deducción, sin que ello exija un análisis de oportunidad -analizar si los servicios prestados eran necesarios u oportunos para las necesidades de las operaciones gravadas del sujeto pasivo-.
Por supuesto, la carga de la prueba sobre que cumple los requisitos previstos para tener derecho a la deducción del IVA recae sobre el sujeto pasivo.
En consecuencia, las autoridades tributarias pueden exigir que el sujeto pasivo aporte las pruebas necesarias para que ellas aprecien si procede o no conceder la deducción solicitada, en particular, con el fin de demostrar que los servicios invocados como base del derecho a la deducción fueron utilizados por el sujeto pasivo para las necesidades de sus propias operaciones gravadas. En esta apreciación, no están limitadas a un examen de la propia factura.
Eso sí, advierte el Tribunal, las pruebas exigidas deben ser necesarias y proporcionadas para apreciar si se cumplen los requisitos materiales del derecho a la deducción, extremo que, en las circunstancias del litigio principal, corresponde comprobar al órgano jurisdiccional remitente.
Departamento de Documentación de Garrido