Fundamentar, en el mismo acto administrativo, la procedencia de la deuda tributaria en la existencia de una declaración de fraude de ley y en la previsible nulidad de esa misma declaración no supondría otra cosa que otro fraude, esta vez con la Administración como protagonista
El objeto del recurso de casación que se dirimía en esta sentencia consistía en determinar si, anulada en vía judicial una declaración de fraude de ley respecto de una concreta operación societaria, puede mantenerse la regularización tributaria con fundamento en un argumento subsidiario y alternativo ofrecido de forma cautelar en el propio acuerdo de liquidación.
En el caso enjuiciado, señala el Tribunal Supremo, da la impresión de que la Inspección, en el acuerdo de liquidación, ya era conocedora de que la declaración de fraude de ley, extrañamente fundada en el art. 24 LGT 1963, le iba a ser anulada, toda vez que ya conocía en ese momento los antecedentes de otros asuntos ya decididos con ese final. De ese modo, consciente de que si se anulaba la liquidación -riesgo que podía considerar más que previsible-, la liquidación devendría improcedente y no podría regularizarse, tomó la decisión de aplicar, alternativamente lo dispuesto en el art. 15 TRLIS, sobre reglas de valoración -que no es una norma antiabuso y que exige su aplicación sobre operaciones regulares-, en particular las reglas especiales en los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias, para alcanzar el mismo objetivo.
Así las cosas, la liquidación parece un intento de soslayar el esquema fraude de ley- liquidación, introduciendo en la ecuación otra pretendida fuente de regularización basada en la valoración de los activos.
Pues bien, critica el Tribunal, no cabe que la propia Administración soslaye las consecuencias desfavorables que para ella derivan ex lege de una declaración de nulidad, arbitrando una causa de regularización distinta.
Ello sería tanto como admitir que la Inspección defina por sí misma los efectos jurídicos de sus actos disconformes a Derecho, en un sentido favorable a sus intereses, sin incurrir en otro fraude a la ley.
Por otra parte, sigue argumentando, si como ha dicho con reiteración en su jurisprudencia, las cláusulas antiabuso son lo que son, responden cada una de ellas a una razón jurídica específica, y no son intercambiables entre sí -en actos administrativos diferentes o sucesivos-, resulta patente que tampoco podrá la Administración considerar unas mismas operaciones como fraudulentas o no, al mismo tiempo y en la misma liquidación, que es lo que hizo en el caso enjuiciado con ocasión del dictado de un único acto administrativo, para abarcar al unísono una solución y su contraria. O una cosa, o la otra; no ambas a la vez.
En definitiva, se trata de la sustitución de un acto por otro en el seno de un mismo acuerdo para mantener la regularización que, en rigor, entraña una revocación informal de la propia declaración de fraude de ley como fuente legitimadora de la regularización, ya que se ha prescindido por completo de ella.
Todo ello no provoca, para añadido, otra cosa que no sea indefensión: el acto no establece con claridad cuál es, en realidad, el fundamento de la regularización, al hacerlo depender del cumplimiento de condiciones que no se dan a conocer con certeza al comprobado, todo ello al margen de la contradicción intrínseca entre ambos términos o polos de la regularización, mutuamente excluyentes, como se acaba de explicar.
En consecuencia con todo ello, se fija la siguiente jurisprudencia:
-Una vez anulada, en vía judicial, en un proceso anterior al examinado, una declaración de fraude de ley, por razones de selección de la norma, en relación con una concreta operación societaria que se encuentra en la misma situación que la que se enjuicia, no le es lícito a la Administración mantener la regularización tributaria que provocó, con fundamento en un motivo jurídico distinto e incompatible con la expresada declaración de fraude de ley.
-Tampoco es posible fundamentar a la vez, en el mismo acto administrativo, la procedencia de la deuda tributaria en la existencia de una declaración de fraude de ley y en la previsible nulidad de esa misma declaración.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 7 de julio de 2026, recurso n.º 577/2024]
Departamento de Documentación de Garrido