La reforma del Impuesto sobre Sociedades que entró en vigor en el año 2015 parecía que iba a eliminar la litigiosidad entre Administración y contribuyentes en lo relativo a la retribución de los administradores y consejeros. Hasta ese momento, la Administración había dictado numerosas liquidaciones considerando como liberalidades aquellas retribuciones de personal estatutario que no se recogían de forma completa o detallada en los estatutos sociales.
Hasta ese momento, la Administración había dictado numerosas liquidaciones considerando como liberalidades aquellas retribuciones de personal estatutario que no se recogían de forma completa o detallada en los estatutos sociales.
La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades estableció expresamente que no podían ser consideradas liberalidades las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.
Con esta modificación se entendía que el legislador había cerrado la posibilidad de que la Administración continuara liquidando en la línea en que lo venía haciendo.
Sin embargo, la pacificación no duró mucho puesto que la Administración redirigió su motivación en este tipo de regularizaciones, considerando que se trata de gastos que responden a actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico y que, conforme al artículo 15.f) Ley IS, no pueden considerarse gastos fiscalmente deducibles.
En esta línea, el Pleno del TEAC ha dictado resolución con fecha 17 de julio de 2020, que hizo pública a principios del mes de agosto, en la que establece como criterio la no deducibilidad de las retribuciones que no cumplan los requisitos de constancia estatutaria prevista en el artículo 217 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital e interpretado conforme a la sentencia de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo de 26 de febrero de 2018, que señaló que dicha exigencia resulta aplicable tanto a los consejeros que no realizan funciones ejecutivas como a los que sí las desarrollan y perciben por ellas la correspondiente retribución.
El Tribunal Supremo estableció que no son mercantilmente válidas las retribuciones de los Consejeros delegados y de los Consejeros ejecutivos percibidas por el ejercicio de funciones ejecutivas si la previsión estatutaria fuese la de que los cargos de los administradores son gratuitos.
En muchas empresas -tanto multinacionales como pequeñas sociedades familiares- resulta habitual que ejerza las funciones de administración una persona que al mismo tiempo ejerce funciones de gerencia o dirección. Estas funciones de gerencia suelen enmarcarse en un contrato de alta dirección y aquí es donde radica el problema que nos ocupa: la política corporativa mundial (en el caso de las multinacionales) o las decisiones familiares (en las pequeñas empresas) incorporan una cláusula de gratuidad de las funciones de representación corporativa.
Son muchos los casos en los que se combina la gratuidad del cargo en ejecución de esas políticas globales y que van más allá de los intereses tributarios de las partes y la necesidad de retribuir el trabajo efectivo realizado.
La tesis planteada por el Tribunal Supremo trata de proteger a los socios o accionistas minoritarios exigiendo que consten en estatutos sociales todos los conceptos retributivos establecidos. Los contratos con los Consejeros delegados y con los Consejeros ejecutivos también deben respetar las previsiones estatutarias, y entre éstas y en su caso la de «no retribución a los administradores».
Lo sorprendente de la tesis del TEAC es que transforma una posible disputa societaria entre accionistas y administradores en un conflicto cierto entre la Administración y la sociedad, atribuyendo a la Administración una capacidad de interpretación de los estatutos sociales y los contratos suscritos con los administradores ajena a la voluntad de las partes, además bajo la calificación de actuación contraria al ordenamiento jurídico, dejando a Juzgados de lo Mercantil al margen.
Por ello, y al margen de cuestiones tributarias, lo realmente alarmante de la tesis sostenida por el TEAC son sus efectos fuera del ámbito tributario -¿merced a esa ilegalidad, es necesario reclamar al alto directivo la devolución de las cantidades ‘ilegalmente’ percibidas?, por ejemplo-.
Es evidente que la Administración va a seguir discutiendo allí donde pueda el carácter de gasto fiscalmente deducible de las retribuciones percibidas por consejeros, administradores y en general de personas con facultades de representación societaria, por lo que es recomendable revisar las políticas corporativas, teniendo en cuenta los puntos considerados como esenciales por el TEAC para admitir la deducción del gasto incurrido en este tipo de personal por cualesquiera funciones.
(Resolución TEAC, de 17 de julio de 2020, R.G. 3156/2019)
Raúl de Francisco
Socio de Garrido. Director del Departamento Contencioso Tributario
(Nota: este artículo se desarrollará próximamente para su publicación en la prensa)