Como es sabido, el art. 81 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece una deducción de 1.200 euros para las mujeres que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o correspondiente mutualidad, en relación con sus hijos o hijas menores de tres años y que permitan la aplicación del mínimo por descendientes.
Pues bien, desde 2018, se contempla una deducción adicional de 1.000 euros para esas mujeres cuando hayan satisfecho en el período impositivo gastos de custodia del hijo o de la hija menor de tres años en «guarderías o centros de educación infantil autorizados».
El desarrollo reglamentario de tal precepto –art. 69.9 del Reglamento IRPF, aprobado por el Real Decreto 439/2007– dispone que las guarderías o centros de educación infantil autorizados deberán contar con la correspondiente autorización expedida por la administración educativa competente, que es la autonómica.
Pero las Comunidades Autónomas han dictado al respecto normativa muy dispersa, y ello ha llevado a que la Agencia Tributaria rechace en muchas ocasiones la deducción adicional de 1.000 euros cuando las guarderías no habían sido debidamente autorizadas.
Pues bien, las contribuyentes están discutiendo ese proceder administrativo y han planteado diversos recursos administrativos y judiciales, con resultados diversos.
Así, por ejemplo, mientras el Tribunal Económico-administrativo (TEAR) de Asturias en resolución de 29 de junio de 2020 indicó que todas las instituciones de cuidados guarderías y centros educativos debían contar con la respectiva autorización autonómica, sin embargo el TEAR de Cantabria, en resolución de 23 de diciembre de 2020, sostuvo que los términos “guardería” y “centro de educación” no son sinónimos sino diferenciados, de manera que las meras guarderías no deben contar con la autorización autonómica. Ante tal disparidad de criterios, el Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC), en resolución de 26 de mayo de 2021 determinó la exigibilidad de autorización autonómica tanto para “guarderías” como para “centros de educación”.
Como era de esperar, el conflicto se ha extendido a los tribunales, con resultados recientes igualmente contradictorios.
Así, por un lado, la sentencia de 16 de febrero de 2022 del Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Extremadura ha entendido que las guarderías deben contar con autorización autonómica, doctrina que ha reiterado en sentencias posteriores de 2 y 8 de marzo. Sin embargo, el TSJ de Cantabria, en sentencia de 24 de marzo de 2022, ha entendido justo lo contrario, con la siguiente argumentación:
-Una interpretación literal del precepto lleva a concluir que en la redacción del legislador se utiliza la conjunción “o”, por lo que la deducción se podrá hacer, respecto de los gastos de “guardería” o de “centro de educación infantil autorizado”, no siendo aplicable el adjetivo “autorizado” al término “guardería”.
-Por otro lado, y conforme a una interpretación finalista, el aspecto teleológico de la norma lleva a concluir que el objeto de la norma es favorecer la reincorporación de las madres trabajadoras al mundo laboral, desarrollando el derecho a la conciliación de la vida laboral y familiar. Particularmente, la ley no pretende favorecer la “educación” de los y las menores de 3 años, por lo que, sería excesivo exigir que las guarderías deban tener carácter educativo y ser autorizadas por la correspondiente consejería de educación de cada territorio.
Se trata, pues, de una cuestión controvertida que ha acabado accediendo recientemente a la sede del Tribunal Supremo (TS), el cual, habida cuenta de un interés casacional objetivo evidente -interpretación contradictoria llevada a cabo por diversos órganos jurisdiccionales-, se verá probablemente compelido a admitir los recursos de casación preparados y pronunciarse al respecto para garantizar una aplicación uniforme del beneficio fiscal aludido en todo el territorio nacional.
Mientras que se pronuncia nuestro TS, y habida cuenta del derecho a solicitar la rectificación de autoliquidaciones del IRPF, quienes no se hayan aplicado la deducción por no contar la guardería en cuestión con autorización de la Administración autonómica (o por mero desconocimiento de referido beneficio fiscal), podrían esperar durante el plazo de prescripción de la solicitud de devolución de ingresos indebidos a que nuestro Alto Tribunal interprete las normas discutidas y si, llegado el momento -junio de 2023 para el periodo impositivo de 2018, junio de 2024 para el periodo impositivo de 2019, etc.- no se ha dictado aún una sentencia por parte del TS, les resultaría conveniente interrumpir la prescripción solicitando la rectificación de la autoliquidación y, ante la probable negativa de la AEAT, emprender la vía de recursos administrativos (reposición, reclamación económico-administrativa) e incluso judiciales (recurso contencioso-administrativo ante el oportuno TSJ) a la espera de la exégesis que realice el TS al respecto.
Ciertamente, si el TS falla a favor de las contribuyentes, el órgano administrativo o judicial que conozca del recurso habría de reconocer la devolución de ingresos indebidos junto con los oportunos intereses de demora.
Asimismo, en el caso de que se hayan interpuesto ya los recursos ante un acto administrativo denegatorio del beneficio fiscal aplicado, convendría continuar en la vía administrativa o judicial a la espera de un pronunciamiento del TS para evitar que el acto discutido adquiriera firmeza.
Finalmente, incluso si el acto administrativo por el que se deniega el beneficio fiscal (al no estar autorizada la guardería) ha quedado firme, cabría probablemente -según la última jurisprudencia del TS- solicitar la revocación de dicho acto firme y consiguiente devolución de ingresos indebidos en el plazo de los 4 años siguientes a tal firmeza si nuestro Alto Tribunal fallara a favor de los contribuyentes. Ello es así porque podrían apreciarse “circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular [y que ponen] de manifiesto la improcedencia del acto dictado”.
En suma, toda una variedad de vías procedimentales y procesales queda abierta frente a una cuestión muy discutida y con un fin, todavía, incierto.
