La norma se limitó a exigir un mínimo de estructura empresarial, a la que no pueden exigirse requisitos adicionales que solo añadirían incertidumbre jurídica
La cuestión planteada al Tribunal Supremo en esta ocasión era la de si, para aplicar la reducción prevista en el art. 20.2.c) Ley 29/1987 (Ley ISD) en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 27.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, por el contrario, es preciso que la contratación de la persona empleada con contrato laboral y a jornada completa se justifique desde un punto de vista económico.
En el supuesto sometido a enjuiciamiento, para la mayoría de los inmuebles se contrató con una sociedad la búsqueda de arrendatarios y la confección de los respectivos contratos de arrendamiento -un último estaba arrendado a una sociedad vinculada- y, en general, se externalizaron todos los servicios de asesoramiento legal, lo que supuso el rechazo a la aplicación de la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones por parte de la Administración autonómica.
En particular, las tareas de la persona contratada quedaban restringidas a las de gestión general de la actividad -emisión y recepción de recibos y facturas, llevanza de la contabilidad, confección y presentación de declaraciones fiscales y trato con entidades financieras, compañías de seguros o proveedores de servicios-. La Administración autonómica consideró que no eran suficientes para completar el tiempo de una jornada completa.
Por su parte, el TSJ de Aragón, en la sentencia recurrida consideró que no parecía justificado en términos de razonabilidad económica contar con una persona empleada a jornada completa de 8 horas para realizar un trabajo que, de media, no podía suponerle más de una hora de trabajo al día. Ninguna empresa contrataría en esas condiciones a un empleado, sino fuera porque la contratación le reportase otro tipo de beneficios como, en su opinión, ocurría en este caso -aplicación de la reducción-.
Pues bien, el Tribunal Supremo sale al paso de la cuestión en sentido contrario, considerando que para aplicar la reducción en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 27.2 Ley 35/2006 (Ley IRPF) -local afecto y persona contratada con contrato laboral a jornada completa-, sin que sea preciso justificar dicha contratación desde un punto de vista económico.
Sus argumentos son los siguientes:
-Que la sociedad cuyas participaciones fueron heredadas por los contribuyentes, venía realizando la actividad económica de arrendamiento de bienes inmuebles sin ninguna discrepancia por parte de la Administración tributaria. Sorprende ahora que pudiera serle negado que continuara realizando dicha actividad económica, concurriendo las mismas circunstancias que a la fecha del devengo del Impuesto sobre Sucesiones, cuando se trata de aplicar la reducción -recuérdese que, conforme a la jurisprudencia del propio Tribunal Supremo, la fecha que determina el momento de la constatación de los requisitos para la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones, es la del fallecimiento-.
-La interpretación finalista o teleológica con la que debe ser interpretado el beneficio fiscal: la protección de la empresa y su continuidad, que no solo beneficia al heredero, sino a la sociedad en su conjunto.
La finalidad del art. 27.2 LIRPF, señala la sentencia, es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, presumiéndose a estos efectos que para la ordenación de la actividad inmobiliaria «se cuente, al menos, con un local, y se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa», lo que supone contar con una infraestructura mínima de organización de medios empresariales. No cabe duda de que este precepto debe interpretarse a la luz de los principios interpretativos que han sido auspiciados desde la esfera del TJUE, de modo que se debe propiciar, por imperativo de la Recomendación 94/1069/CE de la Comisión de 7 de diciembre de 1994, la supervivencia de la empresa mediante un trato fiscal adecuado de la sucesión. Dicha Recomendación se traduce en la necesidad de asumir una interpretación finalista del art. 27.2 LIRPF, en el sentido señalado, dirigida a la continuidad en la actividad económica.
-Lo que en el fondo subyace en este litigio es que la Administración -tal como admitió el Abogado del Estado en su escrito de oposición-, ha llegado a la conclusión de que la contratación de la persona a jornada completa era «ficticia», sin enfrentarse a la situación de simulación que, supuestamente, se plantea, práctica rechazada por el Tribunal Supremo en reiterados recientes procedimientos.
Una vez más, se ha utilizado implícitamente la vía de la simulación a los fines de regularización, pero sin declararla, solapándola como la falta de uno de los requisitos exigidos por la norma para que exista actividad económica, lo que no es dable.
En definitiva, debe concluirse que la existencia de empleado a jornada completa y local afecto a la actividad, son requisitos suficientes para entender que nos encontramos ante una actividad económica, sin que se precise la justificación de la contratación de la persona empleada desde un punto de vista económico.
Lo que el legislador hizo con esta previsión, a efectos de la reducción del Impuesto sobre sucesiones, fue introducir una regla tendente a dotar de seguridad jurídica a los contribuyentes, de forma que exigir un requisito adicional, como es la necesidad de justificar la contratación desde un punto de vista económico, supone introducir incertidumbre e inseguridad jurídica, pues no se sabría cuál sería esa mínima carga de trabajo que requiriera, en cada caso, desde la perspectiva de la lógica económica, contar con un local exclusivo y con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, como instrumentos al servicio de esa ordenación de medios materiales y humanos.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 14 de julio de 2025, recurso n.º 2197/2023]
Departamento de Documentación de Garrido