La limitación reglamentaria solo es aplicable a la exención derivada de la percepción de la indemnización por despido o cese del trabajador
Se planteaba en este procedimiento al Tribunal Supremo determinar si el requisito de la desvinculación efectiva del trabajador con la empresa que prevé el RD 439/2007 (Rgto IRPF) es exigible también, fuera de los casos de exención por despido o cese del trabajador -art. 7 Ley 35/2006 (Ley IRPF)-, para excluir la aplicación de la reducción aplicable a los rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo por resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral.
Dispone la norma reglamentaria que el disfrute de la exención prevista para las indemnizaciones por despido en el art. 7.e) LIRPF está condicionada a la real efectiva desvinculación del trabajador con la empresa y que se presumirá, salvo prueba en contrario, que no se da dicha desvinculación cuando en los tres años siguientes al despido o cese el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada con aquélla.
En el supuesto enjuiciado, la relación laboral como «alto directivo» del contribuyente con la sociedad a la que prestaba servicios finalizó «de mutuo acuerdo» entre las partes, satisfaciéndole la entidad la correspondiente indemnización, suscribiéndose unos meses más tarde un contrato de consultoría entre ambas partes, en el que el contribuyente actuaba como autónomo y que supuso la percepción, desde entonces, de rendimientos derivados de una actividad económica.
Pues bien, tanto la Administración tributaria como la sentencia de instancia negaron la posibilidad de que el contribuyente redujera, por tratarse de un rendimiento del trabajo obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo, la indemnización por cese que percibió a la finalización del contrato de alta dirección.
En particular, destaca la sentencia, el TEAC consideró lógico u orientado a la justicia tributaria, que el art. 1 Rgto IRPF, norma condicionante o restrictiva de derechos subjetivos, además de servir para negar la exención del art. 7.e) LIRPF, conforme a su tenor literal, se aplicara también al régimen de los rendimientos irregulares del art. 18.2 LIRPF, a falta de total previsión normativa al respecto.
En definitiva, la cuestión a resolver es si la reducción de la base imponible por la irregularidad de su percepción en el tiempo, se ve afectada por lo establecido en el art. 1 Rgto IRPF.
La respuesta de Tribunal Supremo es rotundamente negativa por las siguientes razones:
-Por la imperativa e indeclinable aplicación del vital principio de legalidad tributaria, ya que no hay norma alguna que restrinja o limite la aplicación del art. 18.2 LIRPF por razón de la supuesta falta de desvinculación real del trabajador, aquí de alta dirección, con la empresa.
-No cabe la posibilidad de aplicar la limitación contenida en una disposición de rango reglamentario a otra relación jurídica distinta de la aplicable.
-La regla de prohibición de la analogía -art. 14 LGT-, que prescribe que «no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales«.
La reducción de la base imponible prevista para los rendimientos irregulares no es un beneficio fiscal, señala el Tribunal Supremo en línea con lo alegado por el contribuyente, sino que es un recurso técnico- jurídico dirigido a mitigar el rigor que en el IRPF representa la progresividad del impuesto.
En conclusión, la circunstancia de que se hubiera producido o no una desvinculación real con la empresa solo tiene sentido para la finalidad a que atiende el art. 1 RIRPF, que opera sobre la exención prevista para la obtención de la indemnización por despido o cese -al margen de que lo prevea la ley o el reglamento- pues si no hay desvinculación real con la empresa desaparecería la extinción misma, aparente, de la relación laboral. La disposición no puede ser aplicada a situaciones como la enjuiciada por no referirse a la percepción de rendimientos irregulares, sino a una institución jurídica distinta no necesitada de complemento.
En definitiva, no hay una previsión legislativa expresa de desplazamiento o inaplicación de la norma fiscal, con rango de ley, sobre rendimientos irregulares, por el solo hecho, sin añadidos, de que hubiera una ulterior contratación del interesado. Y no es admisible aplicar una norma, in malam partem, por analogía, pensada para una situación jurídica diferente; ese proceder violentaría el principio de legalidad y reserva de ley, pues es el legislador el que debe definir los efectos de la aplicación de las normas, no la Administración pública.
[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 7 de octubre de 2025, recurso n.º 6544/2023]
Departamento de Documentación de Garrido