Lo contrario, resultaría contrario al Derecho de la Unión y a la jurisprudencia que lo ha venido interpretando -aunque lo haya sido en relación con otros tributos-
La recurrente en este procedimiento, contribuyente no residente -en un Estado fuera de la UE y del EEE- y propietaria de un inmueble en España, que alquilaba, mantenía varios procedimientos abiertos a raíz de la tributación de los rendimientos derivados del arrendamiento.
La controversia que le enfrentaba a la Administración era la de si, para la determinación de la base imponible de los rendimientos obtenidos por el arrendamiento del inmueble, es posible deducir los gastos previstos en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al que se remite el art. 24.1 RDLeg, 5/2024 (TR Ley IRNR), según el cual la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por ese impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores de los rendimientos del capital mobiliario -que no aplican al caso-, ni las reducciones.
La demanda entiende que la exclusión de los residentes en otros países es contraria al principio de la libre circulación de capitales del art. 63 TFUE, conclusión que extrae de las diversas sentencias del TJUE que han incorporado dentro de la aplicabilidad del art. 63 TFUE no sólo a los residentes en la UE o en el EEE, sino también a los residentes en terceros países, aunque referidas al Impuesto sobre sucesiones y donaciones.
En ella, además se defiende que la Ley IRNR no niega la deducibilidad de los gastos relacionados con la obtención de ingresos por arrendamiento, así como que el convenio para evitar la doble imposición que resulta de aplicación -suscrito entre España y EE.UU.- establece que ningún ciudadano de uno de los Estados contratantes será discriminado negativamente o verá limitado el derecho a que se le apliquen las ventajas fiscales de las que puedan gozar los ciudadanos del otro Estado.
Por su parte, el TEAC en la resolución recurrida y la Abogacía del Estado en el procedimiento no extienden a ciudadanos, como la recurrente, la necesidad de preservar el principio de libre circulación de capitales, porque no encuentran jurisprudencia europea referida al concreto asunto; esto es a la deducción de los gastos para conformar la base imponible de tributación de los ingresos percibidos por el arrendamiento de inmuebles.
Pues bien, señala la Audiencia Nacional, el paralelismo -por no decir analogía- entre las sentencias del TJUE -aunque referidas al ISD- y la situación de la norma española que, aunque adaptada al Derecho de la Unión, sin embargo no lo ha hecho en toda la extensión exigida y exigible de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE, permiten otra conclusión.
En efecto, desde la inicial redacción de la Ley IRNR se ha ido ampliando el ámbito subjetivo de la norma española a residentes de la UE o del EEE, así como la posibilidad de deducir gastos para la determinación de la base imponible, de acuerdo con las diferentes sentencias del TJUE que han ido interpretando el cumplimiento que se debe por parte del ordenamiento jurídico del Estado de la UE de que se trate de las libertades comunitarias, pero esta extensión no ha alcanzado normativamente a los residentes en terceros Estados, aunque sí jurisprudencialmente, a través de sentencias del propio Tribunal Supremo en relación con otras cuestiones tributarias -fondos de inversión extranjeros-.
En consecuencia, considerando que les es de aplicación el art. 63 TFUE y la interpretación que del mismo ha hecho la jurisprudencia del TJUE -que goza de primacía y de efecto directo en el ámbito de aplicación del ordenamiento español-, que por esta razón resultaría contrario al Derecho de la Unión y al art. 63 del TFUE limitar la posibilidad de deducir los gastos necesarios para la obtención de los ingresos derivados de del arrendamiento de inmuebles a residentes de la UE o del EEE, sin aceptar que también alcance a las declaraciones de los no residentes de terceros países, la Audiencia Nacional reconoce la aplicabilidad de los gastos, siempre y cuando quede acreditado que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España.
[Sentencia Audiencia Nacional Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 28 de julio de 2025, recurso n.º 636/2021]
Departamento de Documentación de Garrido