La reducción queda vinculada al periodo de cotización previo que es necesario cubrir para tener derecho a la prestación por desempleo, no al de duración de la prestación, siempre inferior a dos años. El TEAC resuelve en sentido contrario a la DGT
La cuestión que el TEAC debía resolver en esta resolución es la de si debe aplicarse, o no, la reducción del art. 18.2 Ley 35/20026 (Ley IRPF) a los importes percibidos como pagos únicos de la prestación por desempleo, en su modalidad contributiva.
Recordemos que entre los requisitos para poder recibir esta prestación está el de tener cubierto el período mínimo de cotización a que se refiere el art. 269.1 RDLeg. 8/2015 (TRLGSS), dentro de los seis años anteriores a la situación legal de desempleo o al momento en que cesó la obligación de cotizar.
Y es que, para que se genere el derecho a la prestación, hay que haber cotizado al desempleo, cotización que habrá satisfecho en parte el propio trabajador.
El período máximo de la prestación es de 720 días, un poco menos de dos años, pero que supone la percepción de 24 pagas mensuales. En cuanto a las cuantías máximas serán (art. 270 TRLGSS) del 175 por ciento del indicador público de rentas de efectos múltiples, salvo cuando el trabajador tenga uno o más hijos a su cargo, en cuyo caso la cuantía será, respectivamente, del 200 por ciento o del 225 por ciento de dicho indicador -al momento de dictarse la resolución y de acuerdo con la Ley 31/2022 (PGE para 2023) y el RD 145/2024 (SMI para 2024), la prestación podía llegar a ser como máximo de 1.575,00 euros al mes, lo que representa 18.900 euros al año-.
El abono de las prestaciones por desempleo supone la percepción de una renta efectiva, que tributa en el IRPF de los que las perciben como rentas del trabajo. Y esa percepción no puede reducirse por irregularidad cuando la prestación se perciba en forma de renta, que es la fórmula ordinaria y usual de percibirla; ello con independencia de que la prestación se reciba después de haber cotizado no sólo más de dos, sino innumerables años, y sin que pueda ni deba considerarse un supuesto de «fraccionamiento».
Pero, desde hace ya más de cuarenta años, se ha contemplado como una medida para fomentar el empleo, y más propiamente el «autoempleo», la posibilidad de que la prestación por desempleo pueda cobrarse en un «pago único», como fórmula con la que dotar a los perceptores de unos fondos o capital que les pueda ayudar a iniciar su actividad como autónomos o como miembros de una cooperativa, etc. …
Y en esa misma línea de potenciar el efecto de fomento y ayuda al autoempleo de esa medida consistente en la percepción de la prestación por desempleo en forma de «pago único», las cantidades así percibidas han venido gozando de exención fiscal hasta un cierto límite de cantidad.
Eso sí, la cantidad percibida como «pago único» debe haberse destinado a la finalidad prevista, para consolidar definitivamente el derecho la exención, y hay que mantener la situación, la que sea en función de la modalidad de autoempleo de que se trate, durante el plazo de cinco años. El incumplimiento de la condición supone la pérdida de la exención fiscal de tal importe.
La consecuencia de ese incumplimiento es que el contribuyente deberá incluir la cantidad percibida en su día como «pago único», y por la que no tributó cuando la percibió, en su declaración del IRPF del período en que se produjo el incumplimiento.
Pues bien, la cuestión litigiosa es si, en casos como estos, procede la aplicación de la reducción por irregularidad del art. 18.2 LIRPF, que permitiría la reducción de la renta única en un 30 por ciento, al tener que imputarse en un único período impositivo como consecuencia del incumplimiento de la condición a la que se vinculó su percepción en un único pago.
Y aquí es donde la Administración difiere en cuanto al criterio de si la duración de la prestación debe ser superior a dos años, no siendo suficiente con que el periodo previo de cotización supere dicho periodo, o no, para que sea posible la aplicación de la reducción.
Es decir, ¿a qué concepto debe anudarse el período de generación superior a dos años? (al periodo de duración de la prestación o al periodo previo de cotización necesaria).
En contra de lo señalado por la DGT al respecto, el TEAC considera que el hecho de que la percepción del pago único cubra como máximo un periodo de 720 días -inferior a dos años-, no obsta la aplicación de la reducción. Y es que, en su opinión, ni la «literalidad», ni el «contexto», ni la «finalidad» de ese art. 18.2 impiden llegar a esa conclusión.
En efecto, el derecho a obtener la prestación comienza a generarse cuando se empieza a cotizar; y el período de generación irá desde que se empieza a cotizar hasta que deja de cotizarse porque acaece la contingencia: el desempleo. Si han transcurrido más de dos años de contribución al derecho a la prestación, habrá lugar a la reducción en caso de que no opere la exención por haberse incumplido la condición a la que estaba vinculada la prestación.
Entender lo contrario podría implicar en el contribuyente la obligación de multiplicar su tributación por la percepción del pago único en comparación con la tributación que le habría correspondido de haber percibido la prestación en forma de renta. Para que una reducción dirigida a que el sistema tributario, aquí personalizado en el IRPF, sea lo más justa posible en el sentido que lo recoge el art. 31.1 de nuestra Constitución, el entendimiento no puede ser otro que debe aplicarse la reducción, señala finalmente el TEAC, resolviendo en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.
(Resolución TEAC, de 21 de octubre de 2024, RG 8822/2023)
Departamento de Documentación de Garrido