Si el grupo fiscal tiene un ingreso por quita y dispone de BINs pre-consolidación de la entidad que ha determinado la imputación de dicha renta, éstas no se verán afectadas por la limitación general del 70% a la compensación, sino que aplica la excepción establecida en el art. 26 Ley IS para la compensación sin límite de las rentas derivadas de las quitas y esperas
En el supuesto que da lugar a esta consulta, una entidad registró un ingreso contable con motivo de una quita obtenida en un procedimiento concursal, que ajustó en base imponible de acuerdo con el criterio de imputación temporal del art. 11.13 Ley 27/2014 (Ley IS), y que debía revertir a medida que se devengaran los correspondientes gastos financieros, pudiendo compensar sin límites las rentas incorporadas con bases imponibles negativas, tal y como establece el art. 26 de la Ley.
Con posterioridad, y con un determinado importe aún por revertir, pasó a ser la dominante de un grupo fiscal, en el que varias entidades dependientes -incluida ella- tenían BINs generadas antes de su incorporación al grupo.
En el primer ejercicio en el que las entidades tributan bajo el régimen especial de consolidación fiscal el grupo fiscal no dispone de BINs generadas por él mismo.
¿Cómo opera en esa situación la compensación de bases imponibles negativas respecto de la quita?
La cuestión a determinar era si es defendible que el ingreso correspondiente a la quita resulte compensable, en su totalidad con las bases imponibles preconsolidadas, estando únicamente limitado por el importe de la base imponible consolidada previa.
Según recuerda la Dirección General de Tributos, en el régimen especial de consolidación fiscal, teniendo en cuenta que es el grupo fiscal quien tiene la consideración de contribuyente, la referencia en la normativa de aplicación a la base imponible previa a la compensación ha de entenderse realizada al grupo fiscal, la cual se obtendrá como consecuencia de la suma de las bases imponibles individuales del período impositivo, ajustada por las correspondientes eliminaciones e incorporaciones.
En consecuencia, tanto la compensación de bases imponibles negativas generadas en el seno del grupo fiscal como la compensación de bases imponibles negativas pendientes de aplicar, generadas por cualquier entidad con carácter previo a su integración en el grupo fiscal, requiere, necesariamente, de la existencia de una base imponible positiva en el grupo fiscal.
Por su parte, las bases imponibles negativas de una sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal se podrán compensar con la base imponible del grupo fiscal con el límite general del art. 66 Ley 27/2014 (Ley IS) y con el límite adicional del 70 por ciento de la base imponible individual de la entidad previsto el art. 67 e) de la norma -o, para períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2024 del 50 por ciento o del 25 por ciento de la base imponible individual de dicha entidad, conforme a lo previsto en la DA 15ª Ley IS, si se tratara de una gran empresa-, atendiendo al importe neto de la cifra de negocios de la propia entidad, de conformidad con los citados preceptos.
Por tanto, en casos como el que es objeto de consulta, en el supuesto de que existan bases imponibles negativas de una sociedad, pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal, se aplicará como límite de compensación el menor de los dos importes siguientes:
-El 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios de la sociedad individual, de la base imponible positiva de dicha sociedad obtenida en el periodo impositivo en que forma parte del grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por las operaciones internas en las que hubiera participado.
-El 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios del grupo fiscal, de la base imponible positiva de dicho grupo previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de la base imponible negativa pendiente.
Además, debe tomarse en consideración que con arreglo a lo dispuesto en el art. 66 Ley IS, por remisión al art. 26, el grupo fiscal podrá, en todo caso, compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.
De igual manera, señala la DGT, tratándose de la compensación de bases imponibles negativas generadas con anterioridad a la incorporación al grupo fiscal, y a efectos del cómputo del doble límite a su aprovechamiento, la compensación de hasta 1 millón de euros resultará de aplicación, tanto a efectos de determinar el importe susceptible de compensación por el grupo fiscal de las bases imponibles negativas preconsolidadas con arreglo al art. 67 e), como a efectos de determinar la base imponible negativa que el grupo fiscal puede compensar, en su totalidad, en el período impositivo, de conformidad con el art. 66 Ley IS.
El ejemplo: aplicación al caso consultado
En el supuesto concreto planteado, el ejercicio sobre el que versa la consulta (ejercicio inmediatamente posterior al ejercicio en que se registró la quita) es el primer ejercicio de aplicación del régimen de consolidación fiscal y, de acuerdo con lo manifestado en el escrito de consulta, no existen bases imponibles negativas generadas por el grupo en dicho período impositivo.
No obstante, algunas entidades del grupo fiscal tienen derecho a compensar bases imponibles negativas generadas con anterioridad a su incorporación al mismo, entre ellas, la sociedad consultante -dominante del grupo fiscal-.
Pues bien, una interpretación sistemática y razonable de la norma, señala la DGT, exige tener en consideración para la cuantificación del límite adicional a la compensación previsto en el art. 67 e) Ley IS, la compensación sin límite que establece el art. 26 Ley IS respecto de la renta que se corresponda con la quita.
Ese criterio no solo permite dar respuesta a lo dispuesto en el art. 67 Ley IS, sino que, a su vez, es plenamente acorde con la finalidad del citado precepto, el cual trata de mantener la neutralidad en la aplicación de las reglas relativas al régimen de consolidación fiscal, con el fin de que el aprovechamiento, en el seno del grupo fiscal, de los créditos fiscales preconsolidados u otros incentivos fiscales generados con anterioridad a la incorporación al grupo fiscal, no difiera del que hubiera resultado de aplicación en el régimen individual del Impuesto sobre Sociedades. O dicho en otros términos, con el fin de que el régimen de consolidación fiscal no constituya ni un obstáculo ni un estímulo al aprovechamiento de créditos fiscales o incentivos fiscales preconsolidados.
En conclusión, en el caso objeto de consulta, la compensación sin límites respecto de la renta que se corresponda con la quita derivada de un acuerdo con los acreedores, prevista en el art. 26 Ley IS, deberá aplicarse, en el seno del grupo fiscal, únicamente a efectos de la cuantificación del límite adicional previsto en el art. 67 e) Ley IS, en la medida en que la entidad obtuvo la quita en un período impositivo en el que tributaba en régimen general, con carácter previo a la constitución del grupo fiscal.
(Consulta DGT, de 31 de marzo de 2025, consulta n.º V0551/2025)
Departamento de Documentación de Garrido