Posición pro contribuyente de la DGT en la interpretación de los requisitos a exigir para las situaciones no previstas expresamente en el régimen transitorio, como el caso de los activos sobrevenidos
La Ley 11/2021 (Ley de Medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal) modificó la Ley del Impuesto sobre Sociedades para establecer, a partir de 1 de enero de 2022, unos requisitos de inversión mínima para determinar -a efectos tributarios-, el número de accionistas que deben tener las sociedades de inversión de capital variable para poder tributar por el impuesto al tipo de gravamen reducido del 1%.
Aquella modificación vino acompañada de un régimen transitorio para las SICAVs que acordaron su disolución y liquidación durante 2022 -consistente fundamentalmente en un diferimiento de las rentas derivadas de la liquidación- que, sin embargo, no daba respuesta a la cuestión que se plantea en esta consulta.
Se pregunta, en definitiva, por el tratamiento tributario que procede aplicar al supuesto en que, con posterioridad a la determinación y adjudicación de la cuota de liquidación a cada socio recogida en la escritura pública de disolución y liquidación, e incluso después de haberse efectuado la reinversión del importe correspondiente a dicha cuota, surjan nuevos activos a favor de la SICAV disuelta, que por no existir o ser indeterminados en el momento de la liquidación, no se pudieron computar al concretar la cuota de liquidación de los socios, y cuya adjudicación a los socios se realiza en un momento posterior.
Los activos sobrevenidos son bienes pertenecientes a la sociedad (“bienes sociales”) -con independencia de que en el momento en que aparezcan ya se haya efectuado su cancelación registral-, respecto de los que la norma mercantil -RDLeg. 1/2010 (TRLSA)- establece que los liquidadores deberán adjudicar a los socios en forma de entrega de una “cuota adicional”. En su defecto, la norma legitima a los socios para solicitar el nombramiento por el juez “de persona que los sustituya en el cumplimiento de sus funciones” si los liquidadores no proceden a entregar la cuota adicional. Estamos, en definitiva, ante actos de liquidación de la cuota social atribuible al socio, señala la DGT.
Pues bien, tal y como se ha comentado, si bien el régimen fiscal transitorio no contiene una respuesta exacta para este supuesto, la Dirección General de Tributos señala que ésta debe resolverse llevando a cabo una labor de interpretación coherente con el espíritu del régimen transitorio. Es decir, que deben tenerse en cuenta los requisitos esenciales contenidos en el mismo, junto con la finalidad buscada por el legislador al regular el régimen transitorio de disolución y liquidación de SICAV que no es otra, conforme al Preámbulo de la citada Ley 11/2021 que “permitir que sus socios y socias puedan trasladar su inversión a otras instituciones de inversión colectiva que cumplan los requisitos para mantener el tipo de gravamen del 1 por ciento en el Impuesto sobre Sociedades.”.
En consecuencia, señala el órgano consultivo, procede concluir que los activos sobrevenidos o su importe de liquidación están también incluidos en ese “total” a liquidar a que obliga el régimen transitorio por lo que, en este caso, los requisitos procedimentales y temporales de la reinversión deben aplicarse en lo que sea posible, atendiendo a la circunstancia insoslayable de que la aparición de estos activos con posterioridad a haberse efectuado la disolución y liquidación de la SICAV y las correspondientes adjudicaciones a los socios, ha imposibilitado su cómputo en la cuota inicial de liquidación del socio.
En consecuencia, en el caso de existir activos sobrevenidos, el cumplimiento del requisito de reinversión del total del dinero o bienes que integran la cuota de liquidación del socio, exige que el dinero o bienes que integren la cuota adicional del socio derivada de la aparición de un activo sobrevenido también se reinvierta en la adquisición o suscripción de acciones o participaciones en alguna de las instituciones de inversión colectiva previstas en las letras a) o b) del art. 29.4 de la Ley del impuesto.
En lo que respecta al requisito temporal, el acto de adjudicación al socio de la parte que le corresponda del dinero o bienes sobrevenidos, determinará el inicio del cómputo del plazo para efectuar su reinversión -un mes computado desde la fecha de adjudicación-.
En cuanto al procedimiento de reinversión, advierte también la consulta como particularidad que, a los efectos de la transferencia a la institución de inversión colectiva de destino del importe correspondiente a la cuota de liquidación adicional derivada del activo sobrevenido, deberá considerarse que el valor de adquisición de dicha reinversión es nulo o cero, siendo la fecha de adquisición la misma fecha de adquisición que corresponda a las acciones del socio en la SICAV liquidada que se hubiera comunicado en la última reinversión anterior efectuada.
Todo ello, deberá ser comunicado a la Administración tributaria a través del modelo 187 -declaración informativa de acciones o participaciones representativas del capital o del patrimonio de las instituciones de inversión colectiva y del resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta-, correspondiente al año en el que se haya realizado la reinversión, cuyo detalle último se analiza en el desarrollo de la consulta.
[Consulta DGT, de 22 de enero de 2024, consulta n.º V0001/2024]
Departamento de Documentación de Garrido