La DGT interpreta cómo la reforma de la Ley 22/2015 ha afectado a la amortización acelerada del inmovilizado intangible y del fondo de comercio en el régimen especial

De acuerdo con la normativa contable que la Ley del Impuesto sobre Sociedades asume, el fondo de comercio al que hace referencia la Ley 27/2014 (Ley IS) es aquel que surge como consecuencia de una combinación de negocios en los términos definidos por la normativa mercantil.

Así, en la medida en que en una determinada operación surja un fondo de comercio, una vez determinado su importe de acuerdo con la normativa contable -y no tomando el importe satisfecho por la adquisición de la unidad de negocio-, a efectos fiscales ha de tenerse en cuenta lo que sigue:

-No son fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente, a excepción de lo previsto en la Ley 27/2014 (Ley IS) respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada –art. 11.3.1º-.

-El inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil y, cuando no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe. Por su parte, la amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe –art. 12.2-.

En consecuencia, la amortización del fondo de comercio imputada contablemente será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

Y ya en concreto, en lo que tiene que ver con el régimen especial de los incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión, el art. 103 de la Ley IS señala que, entre otros, los elementos del inmovilizado intangible afectos y puestos a disposición del contribuyente cuando cumple los requisitos para poder disfrutar del régimen podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

Asimismo, que los elementos del inmovilizado intangible a que se refiere el apartado 3 del artículo 13 de esta Ley, adquiridos mientras se cumplen los requisitos para disfrutar del régimen, podrán deducirse en un 150 por ciento del importe que resulte de aplicar dicho apartado.

Sin embargo, ese art. 13.3 Ley 27/2014 (Ley IS) fue derogado a raíz de la reforma que sufrió el concepto de inmovilizado inmaterial en la norma mercantil. En efecto, la Ley 22/2015 (Ley Auditoría de cuentas) modificó el Código de Comercio dejando su art. 39.4 redactado de la siguiente forma:

“4. Los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida. Cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de diez años, salvo que otra disposición legal o reglamentaria establezca un plazo diferente.

El fondo de comercio únicamente podrá figurar en el activo del balance cuando se haya adquirido a título oneroso. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la vida útil del fondo de comercio es de diez años.

….

Ello supuso la derogación del art. 13.3 Ley 27/2014 (Ley IS) y la modificación de la literalidad del art. 12.2, que pasó a decir lo siguiente:

2. El inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

La amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.”

Desapareció por tanto la redacción original que señalaba el inmovilizado intangible con vida útil definida se amortizaba atendiendo a la duración de la misma y se eliminó del ordenamiento el art. 13.3 que reconocía la deducibilidad del precio de adquisición del activo intangible de vida útil indefinida, y del fondo de comercio, con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

La interpretación que se deriva de todo ello es la de que con la redacción original de la Ley 27/2014, el porcentaje de amortización del 150 por ciento aplicable a las entidades de reducida dimensiónex art- 103.5- solo resultaba aplicable al inmovilizado intangible con vida útil indefinida, incluido el fondo de comercio, y no al inmovilizado intangible con vida útil definida.

Por lo tanto, una interpretación razonable de la norma permite considerar que, tras las modificaciones introducidas por la Ley 22/2015, dentro de los inmovilizados intangibles -calificados ahora mercantilmente como activos de vida útil definida-, aquellos cuya vida útil no pueda estimarse de manera fiable, así como el fondo de comercio, podrán amortizarse aceleradamente en un 150 por ciento del importe que resulte deducible de aplicar para ellos lo establecido en el citado art. 12.2 Ley IS.

El importe del fondo de comercio determinado por el contribuyente deberá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y su valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

(Consulta DGT, de 30 de octubre de 2019, consulta n.º 3057/2019)

 

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